Análisis de las variaciones del impuesto de renta en Colombia entre 2012 y 2022: un estudio de caso de ingresos laborales¹

Analysis of income tax variations in Colombia between 2012 and 2022: A case study of labor income

Daniela Arango Saldarriaga²
María Alejandra Toro Restrepo³
Julián Vásquez López⁴
Jackeline Guerra Gómez⁵

¹ Este artículo es producto del trabajo de grado para optar al título de Contador Público de la Universidad Católica Luis Amigó.
² Contadora Pública de la Universidad Católica Luis Amigo. Correo electrónico: daniela.arangosa@amigo.edu.co Orcid: https://orcid.org/0009-0000-0425-0136.
³ Contadora Pública de la Universidad Católica Luis Amigo. Correo electrónico: maria.torore@amigo.edu.co Orcid: https://orcid.org/0009-0004-4970-1980.
⁴ Contador Público de la Universidad Católica Luis Amigo. Correo electrónico: julian.vasquezlo@amigo.edu.co Orcid: https://orcid.org/0009-0007-0736-2185.
⁵ Contadora Pública. Magíster en Innovación en Educación. Doctorante en Administración de la Universidad de Medellín. Correo electrónico: jackyguerra@gmail.com. Jguerra581@soyudemedellin.edu.co. Orcid: https://orcid.org/0000-0002-7076-364X.

Codigo JEL: A00, D78, H21.
Fecha de recepción: 15/12/2023.
Fecha de aceptación: 06/05/2024.
DOI: https://doi.org/10.18601/16577175.n34.04

Resumen

El impuesto de renta se ha convertido en una de las principales fuentes de ingresos del Estado para financiar las políticas y los proyectos públicos. Es por ello que esta investigación profundiza en los efectos de las distintas reformas tributarias realizadas entre 2012 y 2022 en los ingresos laborales de las personas. Para el efecto, en primer lugar se relacionan los cambios en el impuesto de renta producto de las reformas fiscales y las políticas gubernamentales entre 2012 y 2022, específicamente en relación con los ingresos laborales de las personas naturales asalariadas; en segundo lugar se presenta la simulación matemática de un caso específico en este segmento de contribuyentes, y, por último, se analizan los factores económicos y sociales que influyeron en dichas transformaciones tributarias. En esta investigación se usó una metodología cualitativa con enfoque descriptivo, se revisó la literatura respectiva y se analizó su contenido apoyada en datos cuantitativos, lo que permitió tener una visión más completa del fenómeno y obtener resultados más precisos que permitan orientar rutas de investigación futuras. Este estudio proporciona una visión integral de la evolución del impuesto de renta por ingresos laborales y sus implicaciones para los trabajadores y el Estado, hallazgos que son importantes para la toma de decisiones políticas y la planificación financiera de los individuos en el país.

Palabras clave: contribuyente, impuesto, impacto económico, impuesto sobre la renta, obligaciones tributarias, recaudación.

Abstract

Income tax in Colombia has become one of the main sources of revenue for the state to finance public policies and projects. Therefore, this research proposes to delve into the effect it has on people's labor income, considering the various tax reforms that took place in Colombia between 2012 and 2022. Firstly, this investigation highlights the changes brought about by fiscal and governmental policy reforms between 2012 and 2022 regarding income tax, specifically in relation to the labor income of salaried individuals. Secondly, it presents a case study that mathematically simulates a specific scenario involving this segment of taxpayers. Lastly, it provides an analysis of the economic and social factors that influenced these tax transformations. To fulfill the research purpose, a qualitative methodology with a descriptive approach was used for literature review and content analysis, which, supported by quantitative data analysis, enables a more comprehensive understanding of the phenomenon and thus yields more precise results to guide future research directions. This study aims to provide a comprehensive view of the evolution of the income tax system based on labor income in Colombia and its implications for workers and the state. These findings are considered important for policymaking and financial planning among individuals in the country.

Keywords: Taxpayer, Tax, Economic Impact, Income Tax, Tax Obligations, Collection.

Introducción

En la Constitución Política de 1991 Colombia se configuró como un Estado Social de Derecho que busca la justicia social a través del reconocimiento del ciudadano como eje central de las políticas sociales y económicas. De acuerdo con Grande y Castañeda (2020) la acción del Estado se orienta por un conjunto de principios constitucionales que generan beneficios para los ciudadanos y posibilitan el correcto funcionamiento del gobierno. En esencia, dichos principios permiten regular los sistemas que constituyen el Estado, entre ellos el sistema tributario, considerado como uno de los más importantes al ser su principal fuente de recursos económicos.

Ahora bien, los principios constitucionales que se aplican al sistema tributario están contenidos en los artículos 13, 58, 338, y 363 de la CP y son la legalidad, la igualdad, la equidad, la eficiencia, la progresividad, la irretroactividad, la unidad de materia y la capacidad contributiva. No obstante, de acuerdo con Bolaños (2019), el desarrollo y cumplimiento de dichos elementos no ha sido armonioso sino que, por el contrario, su aplicación ha sido defectuosa generando la necesidad de llevar a cabo diversas reformas tributarias. En línea con lo anterior, Borja y Ortega (2020) manifiestan que en los últimos cincuenta años Colombia ha tenido al menos treinta reformas tributarias, veintiuna de ellas entre 1990 y 2022.

Estas transformaciones han sido coyunturales, y en algunos casos no han guardado coherencia con las verdaderas necesidades y requerimientos de los contribuyentes. Al respecto, Farfán-Rodríguez et al. (2019) señalan que los cambios en el sistema tributario no han tenido en cuenta la recomposición del gasto público, y que las reformas tributarias implementadas han partido de una lógica de imposición tributaria regresiva e indirecta que satisface más las necesidades del mercado que las de las personas. Por su parte, García-Garzón y García-Ocampo (2018) manifiestan que las reformas al sistema han carecido de una visión de largo plazo o prospectiva, lo que impide que se estimule el crecimiento del país y deja en evidencia el incumplimiento total o parcial de los principios constitucionales aplicados al sistema tributario. Sin embargo, no se encontraron datos suficientes relacionados con las variaciones que dicho impuesto genera en los ingresos de las familias por lo que es necesario investigar cómo los cambios normativos ocurridos con este impuesto en la última década afectan los ingresos por salarios de las personas naturales.

Por su parte, la OCDE (2022) señala que para impulsar la inversión y diversificar la economía el país necesita impulsar una reforma tributaria integral centrada en el cambio de paradigmas, y para ello debe abordar los puntos que han impedido el correcto funcionamiento del proceso tributario (Vernazza y Prado 2021), entre ellos la evasión, la elusión y la distribución inequitativa de las cargas, elementos que afectan la eficiencia y progresividad del sistema (Adebisi y Gbegi, 2013). En esta investigación se analiza la variación cuantitativa de los ingresos laborales de las personas naturales como consecuencia de las reformas tributarias realizadas entre 2012 y 2022 en especial por el impuesto de renta y complementarios, y las afectaciones que se pueden generar con la aprobación y puesta en marcha de nuevas reformas.

La investigación se diseñó en tres etapas: en la primera se levantó la información que reposa en las bases de datos, las revistas indexadas y los repositorios universitarios, y se organizó en una matriz que resume los principales cambios normativos relacionados con el impuesto de renta para personas naturales, específicamente los ingresos laborales; en la segunda se aplicaron a un estudio de caso los distintos cambios normativos identificados en la primera etapa, y en la tercera, el análisis de los datos permitió responder algunos interrogantes relacionados con los cambios económicos que las distintas reformas tributarias realizadas entre 2012 y 2022 produjeron en los ingresos finales de las personas naturales asalariadas.

Este estudio se justifica por su relevancia social teniendo en cuenta que el lector puede conocer los cambios del impuesto de renta por ingresos laborales en el periodo 2012-2022 con el fin de tomar decisiones de planeación y gestión para el pago de sus tributos. Por otra parte, reconoce y exterioriza las problemáticas relacionadas con el sistema tributario a fin de proponer acciones que ayuden a optimizar la fiscalidad del país. Es decir, a partir de los resultados del estudio se pueden generar nuevas investigaciones que propongan estrategias, políticas y herramientas, entre otros aspectos, que permitan mejorar de forma continua el sistema tributario.

1. Revisión de la literatura

La revisión de la literatura contiene los conceptos principales abordados a lo largo de la investigación en relación con el sistema tributario, entre otros, los impuestos, las reformas tributarias y la evasión. Esta revisión también complementa la información que permite analizar el contenido, las conclusiones y las recomendaciones.

Tomando como punto de partida lo propuesto por Herrera et al. (2022), un sistema tributario es un conjunto de reglamentos, institutos y normas tributarias, encadenados en un mecanismo o estructura única para lograr una determinada política tributaria. El sistema tributario incluye gran cantidad de impuestos propios de cada país, los cuales tienen distintos objetivos fiscales, económicos, sociales y políticos. Según Suárez (2020) generalmente los países tienen regímenes tributarios que se caracterizan por la imprevisibilidad, el cambio permanente y las reformas tributarias con el único fin de recaudar impuestos. Para el autor, la palabra sistema implica que existen diferentes elementos vinculados entre sí, un orden o forma específica y unos objetivos preestablecidos y comunes.

El sistema tributario colombiano es administrado principalmente por dos actores claves: el Gobierno Nacional, en cabeza del presidente, encargado de sancionar las leyes para gestionar los impuestos y el segundo es la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), entidad encargada de recaudar los tributos, salvo si se trata de un impuesto local, pues de ser así, el encargado del recaudo es la secretaría de hacienda del municipio. El proceso tributario es secuencial y se basa en cuatro procedimientos principales: publicación, presentación, pago y recaudación. La publicación y el recaudo están en cabeza de la DIAN, mientras que los procedimientos de presentación y pago los realiza el contribuyente.

Los principios tributarios están relacionados con la legalidad, la igualdad, la proporcionalidad, la generalidad, la progresividad, la irretroactividad, la eficiencia y la eficacia, aspectos que se deben tener en cuenta al crear un nuevo impuesto o cuando se proponga alguna modificación a uno de ellos. Además, los impuestos se clasifican en directos, que son aquellos que recaen sobre la persona, la empresa o la sociedad, e indirectos, que se le imponen a los bienes, servicios y transacciones que se realizan con ellos. Los impuestos directos están relacionados con la capacidad de pago de los contribuyentes, como es el caso de la declaración de renta y el impuesto al patrimonio, en tanto que los indirectos se aplican de forma generalizada a la población, y no se calculan de acuerdo con las capacidades económicas del contribuyente, como el Impuesto al Valor Agregado (IVA).

La OCDE (2022) señala que la reforma tributaria se refiere al cambio en la estructura general de la tributación para contribuir a la consolidación fiscal y producir un sistema tributario más justo. Así mismo, esta organización plantea que las reformas tributarias enfocadas en aumentar la carga tributaria de las personas naturales generan incertidumbre y desincentivan la inversión y el crecimiento económico, lo que implica que los gobiernos deben equilibrar las cargas tributarias promoviendo la eficiencia y la simplicidad del sistema. Lo anterior tiene relación con lo planteado en este documento en cuanto a que el gobierno debe aprobar un sistema tributario progresivo y equitativo con el fin de evitar el fraude fiscal. A pesar de ello, en Colombia se han realizado once reformas tributarias en los últimos diez años que en muchos casos no han mejorado la condición de las personas o las empresas, sino que se han promulgado con el fin de financiar el gasto público y la burocracia institucional (Clavijo, 2020).

Otros conceptos relevantes relacionados con los procesos de tributación y recaudo son la evasión y la elusión. Según García et al. (2021), la evasión es ilegal y se entiende como la decisión deliberada de no pagar los impuestos; por su parte la elusión consiste en reducir el pago de los impuestos mediante los diversos mecanismos contemplados en la ley. Ambas prácticas afectan de forma directa la recaudación efectiva de los recursos por concepto de impuestos. Según Polo y Romero (2022), en Colombia la evasión del pago de impuestos alcanza el 40%, y se concentra principalmente en el impuesto de renta de las personas naturales y en el IVA. Es preciso indicar aquí que una excesiva normativa puede inclinar a los contribuyentes a evadir sus pagos tributarios, generando con ello un impacto directo en la recaudación (Ermasova et al., 2021; Stiglingh et al., 2022).

En palabras de Jara et al. (2023), el manejo que un gobierno le da a los impuestos tiene un efecto sobre la disciplina fiscal, el crecimiento económico, la estabilidad de las empresas y el equilibrio sectorial. Sin embargo, para esta investigación el efecto fiscal (positivo o negativo) se define según la variación de los términos monetarios en los ingresos por concepto de salarios de las personas naturales. De acuerdo con Iglesias et al. (2023), los impuestos tienen un efecto social directamente proporcional a la calidad del gasto y de la inversión social, es decir, a las transferencias monetarias y su aplicación en sectores como la educación y la salud, o de los subsidios indirectos propuestos para disminuir la desigualdad y la pobreza. Por su parte, Caro (2020) plantea que la reforma tributaria es desigual porque no es estructural, ni integral ni progresiva y no pretende que los que más ganan paguen más, facilitando el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Según plantean Cardoso-Canizales y Navarro (2022), en Colombia no es claro si las reformas tributarias han sido exitosas o han fracasado frente al Estado o los contribuyentes, ya que no se miden los costos sociales o la eficiencia tributaria. Según Pacheco-Moncada et al. (2020), una reforma integral debe implementar tarifas justas, unificadas e inferiores a las existentes, eliminar los beneficios, los tributos antitécnicos y las rentas específicas, incorporar simplicidad en los procedimientos y no ampliar la bases y las tarifas para incrementar los ingresos. De acuerdo con ello, en esta revisión de la literatura cada cambio normativo se refleja en un caso práctico, lo que permite entender el efecto de dichas regulaciones en la liquidez (efectivo) de un tipo de contribuyente específico.

2. Metodología

Para el presente estudio se utilizó una metodología cualitativa con enfoque descriptivo mediante la cual, según Durán (2021), se describen, traducen, analizan e infieren los significados de los fenómenos concretos a partir de la interpretación de las interconexiones y relaciones que los integran. En este caso el fenómeno analizado corresponde a los efectos en el impuesto de renta (rentas laborales), específicamente en los periodos 2012-2022. Bajo esta perspectiva, el enfoque cualitativo permite una mayor comprensión del fenómeno objeto de estudio, además de generar nuevos conocimientos y marcos de análisis (Bowen, 2009).

Con el fin de cumplir con el primer objetivo se revisaron y sintetizaron diez normas, entre leyes y decretos reglamentarios, expedidas de 2012 a 2022, y que se relacionan directamente con los ingresos laborales de las personas naturales y con el pago del impuesto de renta. En segundo lugar, se planteó un estudio de caso que, mediante el desarrollo de un ejercicio práctico, permite analizar el impacto de las reformas identificadas en el tipo de contribuyentes elegido para la ejemplificación y, por último, se tuvieron en cuenta los resultados de los primeros dos objetivos y los análisis obtenidos en otras investigaciones relacionadas con el mismo impuesto, a fin de identificar los efectos derivados de los cambios identificados en las reformas tributarias.

Al combinar el análisis de los documentos con los resultados cuantitativos obtenidos en el estudio de caso desarrollado como parte del conocimiento empírico, y dada la necesidad de establecer relaciones entre la teoría y la práctica que en este caso no son más que la normativa, la liquidación de los respectivos impuestos y el efecto que produce en la liquidez y rentabilidad de un asalariado, se fortalece la investigación científica.

3. Resultados

En primer lugar, se revisó la normativa relacionada con los cambios del impuesto de renta de las personas naturales, específicamente en lo que respecta a los ingresos laborales entre los años 2012 y 2022, con el fin de aplicarlos en un caso práctico que permite analizar cómo afectan con el tiempo la liquidez de una persona con un salario y unas características específicas definidas para el ejercicio. Finalmente se revisaron las posturas de otros investigadores que contrastan los datos aplicados del impuesto de renta para personas naturales con los principios y objetivos que inicialmente persigue la norma.

3.1. Cambios normativos del impuesto de renta por ingresos laborales en el periodo 2012-2022

En la tabla 1 se resumen los cambios normativos suscitados en cada reforma tributaria desde 2012 hasta 2022 respecto del impuesto de renta de las personas naturales. Lo anterior con el fin de resumir algunos criterios normativos que pueden generar variaciones en la economía personal de los ciudadanos.

Según se observa en la tabla 1, entre 2012 y 2015 las reformas tributarias relacionadas con el impuesto de renta no generaron ningún cambio sustancial respecto del tipo de ingreso o de las tarifas aplicadas. Durante ese periodo las reformas se concentraron en delimitar con mayor precisión la calidad de contribuyentes. Por lo anterior este ejercicio se inicia con la información suministrada por una persona natural para su declaración de renta del año 2017 y contenida en la tabla 2.

3.2. Estudio de caso

Ahora bien, con el fin de entender la manera en que estas reformas benefician o afectan a las personas naturales, a continuación se expone un ejercicio práctico con base en el Decreto 1951 de 2017, por medio del cual se indican las condiciones de quienes deben cumplir con dicha carga tributaria. Como se mencionó, para el caso práctico se tiene en cuenta la información suministrada por una persona natural asalariada para su declaración de renta del año gravable 2017. En la tabla 2 se muestran los datos.

Dados los datos anteriores es importante mencionar que para el caso práctico se considera una persona natural asalariada con un ingreso promedio mensual de diez salarios mínimos mensuales legales vigentes (smmlv). El nivel salarial se propone teniendo en cuenta que este valor de ingresos genera no solo la obligación de declarar renta sino de pagar un valor que depende de los criterios identificados en la normativa analizada.

3.2.1. Análisis del caso con los cambios incluidos en la Ley 1819 de 2016

De acuerdo con Bolaños (2019), con la pretensión de generar una reforma tributaria estructural se promulgó la Ley 1819 de 2016, a partir de la cual se impulsaron diversas transformaciones en materia de impuestos. En el caso específico del impuesto de renta de las personas naturales la ley modificó el sistema de determinación de la renta, pasando a un sistema de renta cedular basado en cinco cédulas individuales así: a) trabajo; b) pensiones; c) capital; d) laborales, y e) dividendos y participaciones.

De igual modo, particularmente en su artículo 18, dicha ley modificó el artículo 388 del Estatuto Tributario y, por tanto, incluyó un nuevo límite para las deducciones y rentas exentas que pueden ser descontadas por las personas naturales en la determinación de la base de retención en la fuente por rentas de trabajo que, como se mencionó, no podrá superar el 40% del resultado de restar los ingresos menos los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Al desarrollar el ejercicio se identificó que antes de la Ley 1819 de 2016 el contribuyente, siempre y cuando hiciera aportes voluntarios, debía declarar un total de $12.171.757,44 mediante el método de depuración ordinaria que muestra un mayor valor frente al sistema IMAN ($10.870.284,12) y al sistema IMAS (que en este caso no aplica en la medida en que los ingresos brutos del contribuyente exceden las 4.700 UVT, ya que ascienden a 5.255 UVT). En caso de que el contribuyente no realizara aportes voluntarios, la depuración ordinaria ascendería a $25.191.757,44.

A partir de la Ley 1819 de 2016 se eliminaron los sistemas alternativos de depuración IMAN e IMAS, lo que dio paso a que se transformara completamente la determinación del impuesto de renta pues, como lo estableció la Ley 1607 de 2012, esa distinción del impuesto no dependería de la categoría del contribuyente sino de la fuente del origen de las rentas obtenidas durante el año. Particularmente, a partir de la Ley 1819 de 2016 se incluyeron en la clasificación cedular de rentas laborales los ingresos obtenidos por la prestación de servicios personales. A continuación se incluyen los criterios mencionados y se obtienen los siguientes resultados.

En la figura 2 se evidencia un impacto negativo para el contribuyente, quien debió pagar en 2017 un mayor impuesto ($12.931.954,56). Cabe resaltar que en caso de que el contribuyente no tenga aportes voluntarios de pensión, el valor a declarar es de $25.191.757,44, exactamente el mismo valor antes de la Ley 1819 de 2016.

Ahora bien, con la Ley 1819 de 2016 se eliminaron los beneficios que tenían las personas naturales con los sistemas IMAN e IMAS respecto de la depuración de las bases gravables, los cuales permitían, en algunos casos que los contribuyentes pagaran menos impuestos de renta. Así mismo, con el ánimo de contribuir al cumplimiento de los principios de equidad horizontal y vertical se limitaron los privilegios tributarios de la Ley 1607 de 2012, así como la multiplicidad de regímenes (IMAS-IMAN), a uno solo del 40% del total de los ingresos o 5.040 UVT, lo cual llevó a un total deducible inferior a lo establecido en la mencionada ley.

Por ello, para el caso del ejemplo, pese a que el contribuyente obtiene los mismos ingresos debe declarar más. A continuación, en la tabla 3 se muestra un comparativo de los resultados del ejercicio en los periodos 2016-2017.

3.2.2. Ley 1943 de 2018

La Ley 1943 de 2018 incorpora otro conjunto de cambios, ya que se unifican las rentas de trabajo laborales y no laborales en una misma cédula y se tratan los ingresos por pensiones en una cédula independiente, así como los ingresos por dividendos y participaciones. Los ingresos correspondientes a la cédula general y de pensiones quedan gravados a una tarifa marginal y progresiva entre el 0 y el 39%, dependiendo del nivel de ingresos de la persona.

Sin embargo, como la presente investigación se centra exclusivamente en el análisis de las rentas laborales, no se tendrán en cuenta estas modificaciones de la Ley 1943 para el ejercicio, por lo cual el impuesto a declarar es el mismo que en el año 2017, como se muestra en la figura 3.

A continuación, en la tabla 4 se muestra el comparativo de los resultados del ejercicio para los periodos 2017-2019.

3.2.3. Ley 2010 de 2019

La Ley 2010 de 2019 mantiene la tarifa marginal máxima aplicable a las personas naturales residentes y asignaciones modales al 39%. La cédula general incluye las rentas de trabajo, de capital y las no laborales, lo que se podría definir como una categoría residual. Como lo plantean Torres y Guerrero (2022), se mantienen los criterios de la reforma anterior en cuanto a tarifas y la determinación del impuesto de renta se establece de la siguiente manera:

Al revisar algunos aspectos de la Ley 2010 de 2019 se puede identificar que los cambios con mayor relevancia involucran a los trabajadores independientes quienes, en concordancia con el artículo 336 del E.T., para calcular el impuesto, tienen la posibilidad de restar de la base las erogaciones relacionadas con sus ingresos de fuentes como honorarios y compensaciones por servicios personales. Sin embargo, para el caso de los empleados dependientes que declaran rentas laborales, no se hicieron cambios significativos, ya que de acuerdo con la depuración de la renta de la Ley 1943 del 2018 el contribuyente debía pagar $25.103.712 por las rentas de trabajo, y bajo la Ley 2010 de 2019 el contribuyente tiene que pagar igualmente un impuesto de $25.103.712, como se muestra en la figura 4 y en la tabla 6 respectivamente.

A continuación, en la tabla 6 se muestra el comparativo de los resultados del ejercicio para los periodos 2019-2020.

3.2.4. Cambios de la Ley 2155 de 2021 respecto de las rentas laborales

La determinación del impuesto sobre la renta y complementarios para personas naturales asalariadas del régimen ordinario no registró modificaciones significativas; sin embargo, con el ánimo de mostrar los cambios a los que llevó esta reforma, se indica que en la tarifa y el cálculo de este tributo para los contribuyentes catalogados como persona jurídica se impone un incremento taxativo, como se describe en el artículo 7.° de la Ley 2155 de 2021, el cual modifica el artículo 242 del Estatuto Tributario, al establecer una tasa del 35% a partir del año gravable 2022.

En el presente ejercicio se identifica que el valor de la depuración ordinaria relacionada con los aportes voluntarios corresponde a $25.103.712 y la misma depuración sin aportes es de $25.191.757, como se muestra en la figura 5.

A continuación, en la tabla 7 se muestra un comparativo de los resultados del ejercicio para los periodos 2020-2022.

3.2.5. Ley 2277 de 2022

Uno de los cambios más relevantes de la Ley 2277 de 2022 fue que modificó el límite aplicable del 25% a la renta exenta de los pagos laborales. Si bien la ley mantuvo el porcentaje del 25%, cambió el tope máximo reduciéndolo de 2.880 UVT a 790 UVT anuales. Conservó el porcentaje máximo de rentas exentas y deducciones del 40% de los ingresos, menos los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (INCRNGO), sin embargo, redujo el límite del valor máximo a disminuir de 5.040 UVT a 1.340 UVT anuales. Finalmente, excluyó del límite general aplicable a las deducciones que puede hacer el trabajador de 72 UVT por concepto de dependientes, hasta un máximo de cuatro dependientes.

Con las modificaciones de la Ley 2277 de 2022, el contribuyente quedó frente a una depuración ordinaria (con y sin aportes voluntarios) de $33.794.371,20 para el año gravable 2023, es decir, una diferencia de $8.690.659,20 en relación con la Ley 2155 de 2021 que, como evidenció, muestra una depuración ordinaria de $25.103.712. Los resultados se muestran en la figura 6.

En la tabla 8 se muestra un comparativo de los resultados del ejercicio para los periodos 2022-2023.

3.3. Variación cuantitativa derivada de los cambios identificados en las reformas tributarias del impuesto de renta por ingresos laborales realizadas en el periodo 2012-2022

Teniendo en cuenta que con anterioridad se planteó la necesidad de conocer en términos económicos cómo las distintas reformas tributarias analizadas en este documento han afectado o beneficiado a las personas naturales asalariadas, se retoma el ejercicio y se compara la depuración anual entre los años gravables 2012 y 2023 sin tener en cuenta los aportes voluntarios. Una vez realizados los cálculos se identificaron las siguientes variaciones.

Como se observa en la figura 7, para el año gravable 2016 el contribuyente con un salario anual de $182.400.000 y un total de honorarios anuales de $36.000.000, obtuvo una depuración ordinaria de $12.171.757,44, valor que se incrementó a $25.103.712 partir de la reforma de la Ley 1819 de 2016, la cual se sostiene durante los años gravables 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 y 2022. Sin embargo, debido a las variaciones de la reforma de la Ley 2277 de 2022, la depuración ordinaria para este contribuyente en 2023 aumentó a $33.794.371,20.

El caso planteado para esta investigación se realizó teniendo en cuenta para cada año el mismo salario, los mismos honorarios y el mismo valor de la UVT, por lo que se puede indicar que a partir de la reforma tributaria del año 2016 el contribuyente ha tenido que pagar $21.622.613,76 adicionales, lo cual, si bien puede tener un efecto positivo en términos de recaudo de tributos para uso público, también puede generar diversos efectos negativos para los contribuyentes afectando con ello la economía de los hogares, ya que, como indican Ríos y Santos (2023), existe una relación negativa entre las altas tasas del impuesto sobre la renta a personas naturales y el Producto Interno Bruto (PIB).

Entre 2012 y 2022 las modificaciones más rigurosas en materia tributaria se dieron con las leyes 1819 de 2016 y 2277 de 2022. La Ley 1819 estableció la clasificación de las rentas cedulares e indicó que los topes en lo que respecta las disminuciones (deducciones y rentas exentas) no podrían superar el 40% del total del ingreso gravado, o las 5.040 UVT. Con la Ley 2277 se mantuvo el porcentaje máximo de rentas exentas y deducciones del 40% de los ingresos, pero se disminuyó el límite del valor máximo de 5.040 UVT a 1.340 UVT anuales, lo que causa un profundo efecto para los contribuyentes en materia de pago.

3.4. Análisis de los factores económicos y sociales ocurridos como consecuencia de las reformas tributarias de 2012 a 2022 del impuesto de renta para personas naturales asalariadas

Hasta el momento se han analizado las distintas reformas tributarias ocurridas entre 2012 y 2022 con relación al impuesto de renta de las personas naturales asalariadas, y también se realizó un estudio de caso que permitió convertir los cambios normativos en un caso numérico evidenciando así el efecto económico para los contribuyentes, por lo que es necesario ahora indagar si hasta el momento los resultados coinciden con los de otras investigaciones, ya sea desde el punto de vista económico o desde una perspectiva de impacto social. A continuación se presenta una revisión de los aportes realizados por otros autores con respecto al tema, y cómo los resultados de esta investigación comprueban o refutan sus distintas hipótesis.

En primer lugar analizamos lo planteado por Bolaños (2019), quien establece que la evolución histórica del impuesto entre 1918 y 2017 da cuenta de la fragilidad de su marco normativo al quebrantar los principios materiales de eficiencia, progresividad y equidad, y los principios formales tributarios de certeza, confianza, legitimidad y seguridad jurídica. Este planteamiento es cierto por cuanto un menor ingreso percibido por cada peso devengado por los contribuyentes indica menor capacidad adquisitiva, lo que afecta negativamente el mercado de consumo y la economía en general.

Según Borja y Ortega (2020) la política fiscal se debe encaminar a formar en los contribuyentes una conciencia de responsabilidad social frente al pago de sus obligaciones tributarias y a la transparencia del Estado en el manejo de los recursos públicos. Los planteamientos de estos autores complementan lo propuesto por Cardoso-Canizales y Navarro-Pérez (2022), quienes indican que la influencia de los factores conductuales de los individuos en el pago de sus impuestos explica los móviles de la evasión. Ambos postulados se cumplen teniendo en cuenta que a mayor entendimiento del fenómeno más efectivas serán las soluciones planteadas para resolverlo (Chamorro, 2023), y entre más se comprenda el incidente de la evasión de impuestos mayor claridad habrá respecto de las políticas para mejorarlo.

Por su parte, Caro (2020) señala que a lo largo de las últimas décadas los enfoques tributarios adoptados en América Latina parecen responder principalmente a la necesidad de cumplir compromisos internacionales para obtener financiamiento, en lugar de establecer un método coherente que permita generar ingresos que contribuyan al aumento del gasto social y a la redistribución de la riqueza entre la sociedad. Cuando los impuestos y sus reformas obedecen a razones como el pago de deuda y el sostenimiento burocrático de los organismos del Estado se desdibujan sus verdaderos propósitos y se desincentiva el pago del contribuyente.

Según García-Garzón y García-Ocampo (2018) las fluctuaciones porcentuales en los índices de pobreza muestran una divergencia en comparación con el comportamiento de los recursos tributarios, lo que es especialmente evidente en el caso de la pobreza monetaria extrema que tiende a aumentar a medida que crece la recaudación tributaria y a disminuir cuando esta decrece. Por otra parte, a pesar de que en algunos años se observan aumentos significativos en los recursos tributarios el índice de pobreza monetaria experimenta reducciones mínimas, aunque en otros presenta una relación directa. Sin embargo, existe una diferencia entre los resultados de esta investigación y lo planteado por García-Garzón y García-Ocampo teniendo en cuenta que, según otras investigaciones y el análisis realizado hasta el momento, no se puede establecer una relación directa entre el pago de los impuestos y el aumento o la disminución de las condiciones de pobreza, las cuales están asociadas a otras variables que influyen directamente, como el empleo y la productividad.

El estudio realizado por Farfán-Rodríguez et al. (2019) identificó cambios contradictorios en las normas entre los periodos 1989-2018, pues la carga fiscal de los contribuyentes asalariados aumentó en el periodo 2012-2022. Así mismo, los resultados de Grande y Castañeda (2020) corroboran lo planteado hasta el momento en este estudio en cuanto a que las modificaciones implementadas en las recientes reformas tributarias han experimentado un aumento gradual, aunque no han generado los resultados esperados por el Estado en relación con el recaudo. Este hecho refleja el incremento en las prácticas de elusión y evasión fiscal.

Según Iglesias et al. (2023) al introducir estrategias de redistribución enfocadas particularmente en las personas más desfavorecidas de la comunidad se puede hablar de la eficacia del impuesto, y al suministrar recursos y respaldo a aquellos que tienen mayores necesidades es posible promover una mayor equidad tanto social como económica. Este planteamiento se confirma con los resultados obtenidos en la revisión de contenido de otras investigaciones científicas alrededor del tema.

Al analizar los resultados de la revisión de contenido se observa que el 90% de las investigaciones relacionadas con el impuesto de renta coincide en que las acciones el Estado son insuficientes para cumplir los principios y objetivos de los tributos. Otro hallazgo tiene que ver con la necesidad de combinar en los estudios relacionados con impuestos los ejercicios prácticos con la literatura, pues si no se tienen datos matemáticos es difícil establecer cómo y cuánto afectan las modificaciones normativas la realidad económica de las personas.

4. Conclusiones

En primer lugar, esta investigación coincide con las de otros autores que señalan que en Colombia el impuesto de renta aplicado a las personas naturales asalariadas no cumple con los principios materiales de eficiencia, progresividad y equidad, ni con los principios formales tributarios de certeza, confianza, legitimidad y seguridad jurídica. Por el contrario, dicho impuesto es ineficiente en cuanto al recaudo del Estado e inequitativo para los asalariados que son quienes cargan con gran parte de la responsabilidad tributaria en el país.

En segundo lugar, para fomentar el crecimiento económico y el desarrollo el gobierno necesita fuentes sostenibles de financiación que le permitan llevar a cabo inversiones públicas y cumplir con el contrato social entre los ciudadanos y la economía. Sin embargo, la forma de recaudar e invertir los impuestos puede determinar la legitimidad del gobierno, más aún cuando ha habido cerca de treinta reformas tributarias en los últimos cincuenta años.

En tercer lugar, el Estado ha impulsado reformas tributarias en función del impuesto de renta, las cuales notoriamente van en detrimento del capital de las personas naturales que obtienen sus ingresos con ocasión de su trabajo. Lo anterior indica que este impuesto es altamente regresivo, ya que la finalidad originaria de la renta no es precisamente captar la utilidad de los frutos del trabajo de las personas, sino los beneficios o rendimientos que obtienen de una inversión, de un activo o de un negocio.

Por último, el impuesto de renta de las personas naturales que antes se cobraba solo a rentistas de capital en relación con su bienes, dinero, activos o patrimonio, ahora es aplicado a los estratos intermedios de la población, lo que puede afectar su calidad de vida, sus posibilidades de inversión y su progreso económico, estimulando prácticas como la elusión y la evasión, ya que se considera que los altos impuestos van en detrimento de la calidad de vida.

5. Recomendaciones

En primer lugar se recomienda investigar los impactos económicos y sociales que causa el impuesto de renta de las personas naturales, e incluir otros componentes distintos a los salarios, así como realizar un análisis profundo que combine ejercicios prácticos que incluyan los distintos rubros de la declaración de renta para personas naturales, y que permitan establecer el impacto directo en el recurso disponible de las familias.

Es claro que todos los gobiernos necesitan ingresos, pero el desafío ante el planteamiento de cualquier reforma tributaria es elegir cuidadosamente el nivel de las tasas impositivas y la base imponible, especialmente cuando se trata de contribuyentes personas naturales cuyos ingresos se derivan del trabajo. En ese sentido, el gobierno colombiano debe diseñar un sistema de cumplimiento tributario que no desanime a los contribuyentes a participar y que no sea regresivo para su economía personal.

El estudio deja abierta la posibilidad de profundizar en los efectos económicos y sociales de las reformas tributarias, por lo que se recomienda realizar investigaciones que analicen cómo desde 2012 hasta 2022 las reformas tributarias influyeron en la recaudación de los impuestos derivados de las rentas laborales, y comprobar si en efecto el aumento de los tributos se expresa en un aumento real del recaudo.

Es importante que a través de aplicaciones financieras, como el Valor Presente Neto (VPN), las futuras investigaciones tengan en cuenta la depreciación del dinero en el tiempo, dado que tanto los ingresos como los gastos varían. El estudio de caso de esta investigación no consideró variables adicionales con el fin de concentrar los resultados en las variaciones netas ocurridas exclusivamente por efecto de las reformas normativas.

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