10.18601/16926722.n20.05
Indemnización por daño emergente derivada de contratos de seguros de responsabilidad civil a la luz del impuesto sobre la renta de personas naturales
Indemnification for emerging damage derived from civil liability insurance contracts in light of the income tax of natural persons
Indenização por danos emergentes derivada de contratos de seguro de responsabilidade civil à luz do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares
Andrés Felipe Pulido Castillo*
* Abogado, Universidad Externado de Colombia; profundización en Derecho Comercial y de Seguros, con experiencia en el sector asegurador. andresfelipepulidocastillo@gmail.com / https://orcid.org/0000-0002-5873-6323.
Fecha de recepción: 12 de febrero de 2021.
Aprobación par 1: 1 de marzo de 2021.
Aprobación par 2: 23 de marzo de 2021.
DOI: https://doi.org/10.18601/16926722.n20.05
Creative Commons Reconocimiento-NoComercial-CompartirIgual
Resumen
El presente trabajo tiene por objetivo analizar las implicaciones jurídicas de las indemnizaciones por concepto de daño emergente derivadas de seguros de responsabilidad civil frente al beneficio contemplado en el artículo 45 del Estatuto Tributario y su determinación cedular conforme al Decreto 1819 de 2016, el cual trajo consigo una nueva modalidad de depuración de conceptos por renta de personas naturales, sistema que posteriormente fue unificado a tres criterios de identificación cedular por la Ley 2010 de 2019, Ley de Crecimiento Económico. Esto con el fin de establecer qué tipo de ingreso constituye esta clase de indemnizaciones, debido a que la norma no aporta una claridad palmaria en lo referente a su tratamiento y configuración en el ordenamiento tributario colombiano.
Palabras clave: daño emergente; seguro de responsabilidad civil; artículo 45 del Estatuto Tributario; impuesto sobre renta en personas naturales; indemnización; Ley de Crecimiento Económico; Ley 1819 de 2016.
Abstract
The objective of this paper is to analyze the legal implications of compensation for emergent damage derived from civil liability insurance in reference the benefit contemplated in article 45 of the Tax Statute and the "Cedular Income System" according to Decree 1819 of 2016 that brought with it a new modality of purification of concepts for income of natural persons, and that later this system was unified to three cedular identification criteria by Law 2010 of 2019 "economic growth law". This in order to establish what type of income constitutes this type of compensation, because the norm does not provides clarity regarding its treatment and configuration in the Colombian tax system.
Key words: Emerging damage; civil liability insurance; extracontractual civil liability; income tax on natural persons; indemnity; article 45 of the tax statute; law of economic growth; Law 1819 of 2016.
Resumo
O presente trabalho tem como objetivo analisar as implicações jurídicas da indemnização por danos resultantes do seguro de responsabilidade civil em relação ao benefício previsto no artigo 45° do Estatuto Fiscal e sua determinação em os termos do Decreto 1819 de 2016, que trouxe uma nova modalidade de purga do conceito de rendimento das pessoas singulares e que esse sistema foi posteriormente unificado a três critérios de identificação pela Lei 2010 de 2019 "Lei de Crescimento Econômico". Isso a fim de estabelecer que tipo de rendimento constitui este tipo de indenização, uma vez que a regra não fornece clareza quanto ao seu tratamento e configuração no sistema fiscal colombiano.
Palavras-chave: Dano emergente; seguro de responsabilidade civil; responsabilidade civil extracontratual; imposto sobre o rendimento das pessoas singulares; indenização artigo 45 da lei fiscal; lei de crescimento econômico; lei 1819 de 2016.
Introducción
Inicialmente, y para hacer un paneo general del tema por tratar, vamos a indagar en el mundo de los seguros, haciendo un barrido histórico por los orígenes de la industria aseguradora en Colombia, hasta adentrarnos un poco más en los elementos característicos y constitutivos, los cuales dan nacimiento al mundo jurídico a esta modalidad contractual.
Posteriormente, procederemos a reflexionar sobre la relevancia que día a día va adquiriendo esta industria en el mercado colombiano y sus implicaciones tributarias, apoyándonos en las bases de información suministradas por la entidad más importante en el tema de los seguros en el país, estudio al cual le daremos una concreción contextual por medio de unas conclusiones.
Lo anterior se hace imperativo para proceder con la segunda parte de esta investigación, que se centra en la configuración y determinación del impuesto sobre la renta de personas naturales en Colombia, y en el análisis del artículo 45 del Estatuto Tributario, sus antecedentes en el ordenamiento y las implicaciones jurídicas para, de esta manera, ubicarnos en el supuesto de hecho más relevante, el cual configura un beneficio tributario frente a las indemnizaciones por daño emergente derivadas de pólizas de daño, analizando los pronunciamientos jurisprudenciales y los conceptos emitidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) referentes al tema, y así lograr abordar algunas preguntas que suscita esta disposición e intentar por medio de los planteamientos derivados de nuestro estudio darle una concreción, al menos sucinta, a estos cuestionamientos.
I. Los contratos de seguros en la regulación colombiana
A. Planteamiento
En este apartado se expondrá la regulación de los contratos de seguros como está contemplada en la legislación colombiana, haciendo un análisis de las generalidades que lo hacen surgir al mundo jurídico, a partir de un barrido histórico-legal en donde se mirará el origen normativo que dio la base para su regulación actual, en la medida en que empezaron a surgir, con el pasar de los años, unas necesidades inherentes a la realidad contractual en el país, que obligaron al legislador a darle a esta modalidad de contratos un papel cada vez más preponderante.
Acto seguido miraremos las características y los elementos que componen el contrato de seguros para, de esta manera, poder adentrarnos un poco más en lo que constituye los rasgos definitorios de esta modalidad contractual y lo que hace que surja la vinculatoriedad bilateral, que finalmente deriva en la responsabilidad de cada uno de los intervinientes o contratantes.
Luego haremos una interpretación del Código de Comercio colombiano, para comprender la manera en la que se encuentra regulado el contrato de seguros en la actualidad.
Finalmente, y no menos importante, nos remitiremos a los estudios realizados por la Federación Colombiana de Aseguradoras (Fasecolda), en donde se expondrá gráficamente cómo ha sido la evolución de la industria aseguradora en Colombia, frente a la expedición de pólizas de responsabilidad civil (RC) y su relevante auge en el mercado nacional.
B. Contrato de seguros en Colombia
1. Antecedentes históricos
La primera regulación del contrato de seguros la podemos encontrar en la Recopilación de las leyes de los reinos de Indias en su libro noveno, hasta los albores de 1863 con el surgimiento de "La Federación" de los Estados Unidos de Colombia (Ruiz, 1978).
En 1874, en mandato del jefe del Estado don Santiago Pérez, se creó la primera sociedad anónima colombiana de seguros que tuvo por nombre Compañía Colombiana de Seguros. En sus inicios se le encargó el ramo del transporte, asegurando los cargamentos por el río Magdalena (Super Financiera de Colombia, 2010).
Más tarde, en desarrollo de facultades legislativas, para el año 1887 se expide el Código de Comercio Marítimo del Estado de Panamá y el Código Terrestre de Cundinamarca de 1886. Sin embargo, aunque estos códigos sentaron las bases para determinar con mayor fidelidad la composición de un contrato de seguros, estos solo se dedicaron a regular la parte del "derecho privado de seguros" y no la actividad aseguradora por cuenta del Estado, lo que llevó a que se concedieran excesivas prerrogativas a los particulares, que en su gran mayoría eran empresas de origen extranjero procedentes de América del Norte y Europa, por la ausencia de disposiciones sobre las restricciones o los medios de control para la regulación de esta actividad, suerte que también corrieron las actividades de índole financiero y bancario.
Entre los años 1910 a 1920, se evidenció un notable aumento de agencias aseguradoras que denotó el gran interés por la adquisición de pólizas, originado por la confianza que había surgido para esta época hacia la industria aseguradora y su proyección creciente en el país, lo que generó inversión, empleo y una gran movilización de recursos a este sector, que cada vez adquirió más auge.
Para el año de 1923, el Estado contrató un equipo de expertos con el fin de crear una institución encargada de la sección bancaria, a la cual se le llamó Banco de la República, por medio de la Ley 25 de 1923, luego se expidió la Ley 45 de 1923, "Por medio de la cual se crea la sección Bancaria del Estado", que coadyuvó para que, finalmente, en el año de 1924 se promulgara la Ley 68, la cual en su artículo 55 dispuso que la vigilancia de las instituciones aseguradoras quedaría en manos de la Superintendencia Bancaria (Isaza, 2013).
Un año después, bajo la presidencia de Miguel Abadía Méndez, se expide Decreto 655 que reglamentó la Ley 68 de 1924, que dio origen a la Ley 105 de 1927, Ley Orgánica de las compañías de seguros, durante un lapso considerable y reglamentó el derecho público de seguros, transcribiendo muchos de los artículos que se encontraban en la Ley 68 de 1924, entre ellos el artículo 55 que facultaba a la Superintendencia Bancaria a vigilar y controlar la actividad aseguradora: requisitos para operar, acreditación, cauciones, atención de obligaciones, sanciones, les prohibió a las compañías actividades comerciales como compra y venta de mercancías, incluso, facultades para liquidar las compañías de seguros (Sánchez, 2016).
Con la Ley 410 de 1972, en su libro cuarto, Título V (Decreto 410 de 1971), el legislador regula por medio del Código de Comercio el contrato mercantil de seguro, quedando así incorporado y regulado por una normatividad de índole comercial (Blanco, 1982).
En el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (Decreto 663 de 1993), el legislador reglamentó la actividad de las compañías de seguros, que posteriormente fue objeto de pequeñas reformas mediante las leyes 510 de 1999 y 795 de 2003, en lo referente al capital con el que se ha de constituir una sociedad comercial destinada al campo asegurador y la ampliación de facultades otorgadas a las superintendencias financiera y bancaria, esto en virtud de la gran dimensión que para esta época había adquirido esta actividad.
Así como al día de hoy, la industria aseguradora en Colombia ha adquirido un papel muy importante en el giro ordinario de todas las demás actividades comerciales de índole privado y público, de donde nace la imperiosa necesidad, como lo refiriere el doctrinante Carlos Ignacio Jaramillo (2011), de una Ley integral en materia de seguros que le permita a los servidores públicos y a los juristas al servicio del derecho y la ley acceder con mayor facilidad a las disposiciones que regulan esta materia, ya que, aunque los decretos, las circulares, leyes y reformas que se han expedido con posterioridad a la adhesión de contrato de seguros al Código de Comercio, han permitido una mayor flexibilidad y estabilidad para este tipo de industrias en el mercado, también se ha generado cierta confusión por la dispersión normativa existente al día de hoy, que en ocasiones dificulta que haya una transparencia en la ejecución del contrato, así como una defensa jurídica eficaz por parte de los consumidores y las instituciones que los amparan, al momento de originarse algún desaguisado contractual que en su momento llegase a vulnerar la voluntad del tomador y sus aspiraciones legítimas en la adquisición de una póliza de seguros.
2. Características
El Código de Comercio, en su artículo 1036 reformado por el artículo 1° de la Ley 389 de 1997, define el contrato de seguros como "un contrato consensual, bilateral, oneroso, aleatorio y de ejecución sucesiva". Partiendo de esta definición, vamos a examinar las características del contrato de seguros por los aspectos cualitativos que componen la noción contenida en la disposición normativa anteriormente referida y que la doctrina ha desarrollado y armonizado con el paso del tiempo.
a. Consensual
Anteriormente se consideraba al contrato de seguros como un contrato formal y, por tanto, requería de una solemnidad como lo era la expedición de una póliza para su perfeccionamiento (Decreto 410 de 1971, art. 1046). Solo hasta el año 1997, con la Ley 389 en su artículo 17, se dispuso que el contrato de seguros fuera un contrato consensual, de manera que se reputa perfecto con el mero consentimiento, es decir, desde el momento en que el asegurador suscribe la póliza (art. 1036). Esto se hizo para agilizar el tráfico mercantil y precaver eventuales conflictos en cuanto al pago de siniestros, argumentando el haberse omitido la expedición de la póliza. Sin embargo, no es puramente consensual, toda vez que, al suscitarse controversia por la existencia del contrato, se requiere que esta se pruebe por escrito o por confesión, limitando así los mecanismos probatorios contenidos en disposiciones procesales (art. 146).
b. Bilateralidad
En Colombia, son partes del vínculo contractual en seguros: la aseguradora y el tomador. Este último constituye la parte formal, es decir, quien busca trasladar un riesgo a cambio del pago de una prima, mientras que el asegurador será una sociedad anónima legítimamente constituida y autorizada por la Superintendencia Financiera para desempeñarse como compañía aseguradora.
Una vez se perfecciona el contrato, nacen obligaciones recíprocas para los contratantes como lo dispone el artículo 1496 del Código de Comercio. Estas obligaciones mutuas nacen desde la suscripción y expedición de la póliza, hasta la constitución y el pago del siniestro, e incluso con posterioridad a este, sin necesidad de que estas obligaciones surjan simultáneamente (Blanco, 1982).
c. Onerosidad
El artículo 1497 del Código Civil dispone que un contrato tiene carácter oneroso "cuando tiene por objeto la utilidad de ambos contratantes, gravándose cada uno a beneficio del otro".
Esta característica en particular ha suscitado controversia debido a que algunos doctrinantes consideran que al finalizar la vigencia, sin haberse constituido siniestro alguno, esta circunstancia haría que para la parte aseguradora, el contrato finalmente fuera gratuito, ya que al ingresar a su patrimonio la prima del asegurado sin haber tenido que desplegar actuación alguna más que la solemnidad contractual para el traslado de una parte del riesgo, ocasionaría que en ese tipo de eventos se constituyera el carácter oneroso tan solo para una de las partes. Sin embargo, se ha dicho que el asegurador no celebra un solo contrato, sino que desarrolla una multiplicidad de contratos o prórrogas, esto hace que el alea o riesgo se prorrogue a la espera de un evento amparado por la cobertura de la póliza, lo que genera automáticamente la obligación de constituir siniestro y realizar el trámite de estudio para el pago de la respectiva indemnización (Vivante, 1952, citado por Villegas Lara, 2009).
Esta onerosidad, según Jaime Bustamante (1983), parte de un supuesto en el cual el contrato pretende que la utilidad se grave en cabeza de cada uno, en beneficio del otro, derivada de una aquiescencia aleatoria, debido a que los resultados para las partes obedecen, en principio, a la ocurrencia y las circunstancias del siniestro.
d. Aleatoriedad
La Real Academia Española (1992) define al contrato aleatorio como aquel "en el que una de las prestaciones consiste en un hecho fortuito o eventual", esto no es más que la contingencia latente durante la ejecución del contrato, derivada de la parte del riesgo trasladado, el cual funge como determinador en el origen de las obligaciones particulares que surgen para cada una de las partes del contrato, y que obliga al momento de concretarse el daño amparado.
e. Ejecución sucesiva
El contrato no tiene una ejecución inmediata, la cual extinga la obligación de las partes con el despliegue de una sola actuación, como puede ocurrir, por ejemplo, en los contratos de compra venta, sino que se desarrolla por lapsos determinados, en ejecución continuada o tracto sucesivo, normalmente denominados "vigencias"; estas vigencias, que son de un año, se pueden prorrogar indefinidamente y durante cada una de ellas este contrato tiene efectos y genera obligaciones (Ossa, 1963).
Se podría pensar que la obligación principal en el contrato de seguros recae exclusivamente en el asegurador, la cual consiste en indemnizar una vez ocurrido el siniestro; sin embargo, las cargas obligacionales se reparten durante la ejecución del contrato, frente a los deberes del asegurado de pagar la respectiva prima, la no agravación del riesgo, cumplir las garantías que se pacten, notificar alteraciones en el estado del riesgo y todas las demás que se deriven del cumplimiento del contrato (Decreto 410 de 1971, art. 1060).
3. Elementos del contrato de seguros
Los elementos del contrato de seguros están contenidos en el artículo 1045 del Código de Comercio, estos son concomitantes y de existencia simultánea, de manera que la ausencia de uno de ellos generara la ineficacia del contrato. Aunque la doctrina universal ha intentado ampliar esta clasificación dándole así mayor significación a algunas circunstancias que concurren con las originalmente dispuestas en el Código de Comercio, nos vamos a centrar únicamente en los elementos esenciales que, según la categorización elaborada por el legislador colombiano, son indispensables para la comprensión de la composición del contrato de seguros y su nacimiento a la vida jurídica.
a. Interés asegurable
Según el artículo 1083 del Código de Comercio, tiene interés asegurable toda persona cuyo patrimonio pueda resultar afectado, directa o indirectamente, por la realización de un riesgo. Así mismo, es asegurable todo interés que, además de lícito, sea susceptible de una estimación en dinero (Decreto 410 de 1971, art. 1083).
Este interés de quien desea adquirir una cobertura patrimonial debe partir de la buena fe contractual, en la cual el tomador o beneficiario de la póliza tenga una expectativa de que no se va a concretar el riesgo que desea asegurar, ya que no es posible amparar un riesgo cierto mediante esta modalidad contractual, debido a que se vería mermada notablemente la bilateralidad propia que emana del vínculo recíproco mencionado en el acápite anterior.
b. El riesgo asegurable
El artículo 1054 del Código de Comercio define el riesgo como el suceso incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador o del beneficiario, y cuya realización da origen a la obligación del asegurador. Los hechos ciertos, salvo la muerte y los físicamente imposibles, no constituyen riesgos y son, por lo tanto, extraños al contrato de seguro. Tampoco constituye riesgo la incertidumbre subjetiva respecto de determinado hecho que haya tenido o no cumplimiento (Decreto 410 de 1971, art. 1054).
Según el doctrinante Antonio Guardiola Lozano (1990), la relevancia que puede llegar a adoptar la noción de riesgo parte de dos acepciones: I) como objeto asegurado o II) como ocurrencia de un hecho fortuito e intempestivo que genera daño y produce una necesidad económica.
Sin embargo, técnicamente, esta última es la acepción que reúne todas las características propias del riesgo: aleatorio, incierto, posible, lícito y de contenido económico, que nos conduce a una interpretación lógica, derivada de la necesidad de un sujeto que acude a un mecanismo contractual para que una compañía aseguradora funja como garante de un interés ajeno a cambio de una rentabilidad, en otras palabras, "la causa" que da origen al contrato.
c. La prima o precio del seguro
Como materialización de la onerosidad inherente al contrato de seguros, el pacto de la prima es elemento esencial, mas no lo es el pago de esta (Halperin, 1966). Por lo tanto, el asegurador estará obligado a pagar la indemnización, aun cuando no se haya pagado la prima, siempre que no se haya vencido el plazo de pago, según lo dispuesto en el contrato, salvo disposición legal en contrario o subsidiaria (Decreto 410 de 1971, art. 1066).
d. La obligación condicional del asegurador
El contrato de seguro estará siempre sujeto a una obligación condicional, debido a que lo que determina el pago es la ocurrencia del siniestro. Por lo tanto, los hechos físicamente imposibles no podrán jamás configurar un riesgo. Se trata de una condición suspensiva, hasta que no ocurra el evento que configura el siniestro, el asegurador no tendrá obligación a su cargo.
4. La indemnización
Es la obligación principal del asegurador por excelencia, dispuesta en los artículos 1079, 1084 y 1088 del Código de Comercio colombiano. Es la manifestación del principio indemnizatorio, el cual nos indica que, una vez ocurrido el siniestro, el asegurador está en la obligación de pagar la respectiva indemnización, siempre que los supuestos de hecho asegurables dispuestos en el condicionado general y particular de la póliza, encajen dentro de los riesgos amparados pactados en el contrato.
Existe una limitación a esta obligación contenida en el artículo 1079 del Código de Comercio, el cual estipula que el asegurador solo deberá responder hasta el monto del valor asegurado. Lo anterior responde a la estrecha relación entre este concepto y las nociones de interés asegurable y riesgo, toda vez que lo que ha de ser pagado al asegurado por la ocurrencia del siniestro, no podrá exceder el valor del interés asegurable (Bustamante,1983).
La naturaleza de la indemnización va mucho más allá de la mera compensación, ya que esta definición es superflua e insuficiente; este concepto, ampliamente estudiado por la doctrina cualificada en materia civil, ha extendido su alcance al punto de considerarla como el resarcimiento de un daño o perjuicio, que en el mundo de los seguros no es más que la responsabilidad que le fue trasladada al asegurador para que asuma ese riesgo determinado, una vez se concrete.
C. Seguro de responsabilidad civil
El seguro de responsabilidad civil obedece a una subclasificación dentro de un catálogo general de seguros individuales, la cual atañe a un criterio patrimonial del daño (Ossa, 1963). En esta modalidad de seguros se busca amparar la integridad económica del tomador, frente a cualquier erogación que pueda surgir en virtud de una afectación de derechos supraindividuales (Guerrero et al., 2014).
La obligación indemnizatoria por parte del asegurador surge por la responsabilidad del tomador del pago de una suma a un tercero damnificado, una vez causado un daño cierto, personal, directo, imputable y resarcible, siempre que se encuentre amparado por la póliza.
Aunque en los seguros de daños reales se encuentren semejanzas con los seguros de daños patrimoniales en cuanto se busca la protección e integridad económica del asegurado, los reales se rigen por un criterio de identidad formal1, el cual comporta una identificación específica del bien asegurado, materializada en el interés concreto asegurable del tomador, el cual funge como determinador del vínculo contractual y que motiva al sujeto de derecho a resguardar un interés lícito en la protección de un bien mueble o inmueble (p. ej. automóviles, viviendas, aeronaves), mientras que, por otro lado, en los seguros patrimoniales no se asegura algo tangible, sino una despatrimonialización objetiva (p. ej. responsabilidad civil, reaseguros, fianzas).
1. Partes del contrato
Las partes el contrato en la suscripción de pólizas de responsabilidad civil son principalmente tres, que se pueden identificar por una relación triangular entre asegurador, asegurado y beneficiario (figura 1).
A diferencia de otras modalidades contractuales en materia de seguros, en este vínculo las calidades de tomador y la de beneficiario no recaen en un mismo sujeto, como sí sucede, verbigracia, en los seguros de automóviles. Acá la indemnización se traslada al damnificado o tercero afectado, quien funge como beneficiario, que en últimas recibe el quantum derivado del daño causado por el asegurado, amparado por la suma asegurada correspondiente al límite pactado por las partes, determinado por el riesgo asegurable, siempre y cuando el asegurado no se encuentre en mora con el pago de la prima, o haya incurrido en cualquier otra causal de terminación unilateral del contrato por parte del asegurador.
Adicional a esto, tal y como lo plantea Halperin (1972), excepcionalmente las pólizas de responsabilidad civil extienden la cobertura al asegurado, no solo en la indemnización que le adeuda al tercero, sino que además incorporan un amparo por los honorarios desembolsados por asistencia legal, incluso en exceso de la suma asegurada, es decir, los gastos de defensa que dispense el asegurado en el marco del proceso impulsado por la víctima o incoado de oficio por autoridad penal, que generen un detrimento patrimonial para él.
2. Acción directa
Otra de las particularidades distintivas de los seguros de responsabilidad civil es la facultad que le ha otorgado la ley al tercero afectado para que impulse la reclamación de manera directa ante la compañía aseguradora, solicitando el pago de la suma que pretende a título de indemnización, a nombre propio y por cuenta del asegurado quien causa el daño, lo que convierte al resarcimiento integral de la víctima en una de las finalidades inherentes a esta modalidad de seguros.
El artículo 1133 del Código de Comercio dispone que en el seguro de responsabilidad civil los damnificados tienen acción directa contra el asegurador, con el fin de que pueda probar el derecho que alega, y remite al artículo 1077 del mismo Código, el cual consagra que la víctima, en ejercicio de la acción directa puede, en un solo proceso, demostrar la responsabilidad del asegurado y reclamar la indemnización del asegurador.
Sin embargo, la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia ha sido enfática en resaltar que la aseguradora puede oponerle al tercero damnificado las mismas exclusiones y estipulaciones contractuales dispuestas con la parte asegurada, cuando se proceda a reclamar la indemnización2.
3. Reclamación
Según lo dispuesto en el artículo 1077 del Código de Comercio, para que proceda la indemnización de la aseguradora es indispensable que el asegurado o beneficiario demuestre en su reclamación, no solo la ocurrencia del siniestro, sino la cuantía de los perjuicios derivados del mismo.
Así como lo ha resaltado Fasecolda, institución insignia del mercado asegurador en Colombia, en materia del seguro de responsabilidad civil, se hace imprescindible que se demuestren estos presupuestos, sin los cuales no podrá configurarse responsabilidad alguna de pago.
4. Prescripción
En materia civil, quien no ejerce su derecho de solicitar indemnización de sus perjuicios en determinado periodo, pudiendo hacerlo, dentro los diez años siguientes a la ocurrencia del hecho dañino, pierde la posibilidad de exigir judicialmente la reparación, la cual se encuentra dentro de las acciones derivadas de la responsabilidad.
Frente al campo de seguros, tenemos el artículo 1081 del Código de Comercio, donde se estipula que la prescripción podrá ser ordinaria o extraordinaria:
La prescripción ordinaria será de dos años y empezará a correr desde el momento en que el interesado haya tenido o debido tener conocimiento del hecho que da base a la acción. La prescripción extraordinaria será de cinco años, correrá contra toda clase de personas y empezará a contarse desde el momento en que nace el respectivo derecho. Estos términos no pueden ser modificados por las partes.
Referente a la ocurrencia del siniestro y al punto de partida del término de la prescripción, específicamente en materia de pólizas de responsabilidad civil, tenemos el artículo 1131 del mismo Código, en el cual el legislador dispone que:
En el seguro de responsabilidad se entenderá ocurrido el siniestro en el momento en que acaezca el hecho externo imputable al asegurado, fecha a partir de la cual correrá la prescripción respecto de la víctima. Frente al asegurado ello ocurrirá desde cuando la víctima le formula la petición judicial o extrajudicial.
Esta es una característica única que diferencia a esta modalidad de seguros de las demás, es decir, la responsabilidad efectiva del asegurador, respecto del asegurado, únicamente una vez el damnificado haga la respectiva reclamación judicial o extrajudicial (Bustamante,1983).
D. Cifras históricas de la Federación Nacional de Aseguradoras (Fasecolda) por constitución y pago de siniestros en Colombia del año 2016 al 2020
Anualmente, Fasecolda realiza un estudio minucioso de las variables que componen el giro ordinario de la industria, plasmando en gráficas y tabulaciones los índices que emplean las compañías para proyectarse en el mercado colombiano. Por esta razón hemos tomado los indicadores más relevantes en cuanto a siniestralidad y pago de primas en los diferentes grupos, para confrontarlos específicamente con la evolución que han tenido los seguros de daño a lo largo de estos últimos años.
1. Definición de los indicadores del sector
Es necesario comprender en qué consisten cada uno de los indicadores suministrados por la institución más importante en materia de seguros. Para esto, vamos a definir primas emitidas y siniestralidad, a fin de proceder con el análisis de las tabulaciones y las gráficas elaboradas.
2. Primas emitidas por grupos de ramos
Podemos apreciar un aumento del 5 % en la emisión de primas durante este periodo.
Igualmente, podemos ver cómo se incrementó otro 5 % con referencia al aumento del año anterior. Esto nos da a entender que, efectivamente, existe una tendencia creciente a la adquisición de pólizas de daño en Colombia.
Aquí podemos apreciar un incremento en las cifras en virtud de los efectos economicos que trajo la pandemia originada por el covid-19 a principios del año 2020 en Colombia, principalmente en ramos generales y de vida, lo que impulsó a los colombianos a adquirir este tipo de pólizas por el miedo generalizado que trajo consigo este brote. Así como una disminución en las cotizaciones a la seguridad social en virtud de la terminación masiva de contratos de trabajo, frente a la imposibilidad empresarial de mantener una liquidez, lo que llevó a diferentes sectores a generar despidos a gran escala para ser sostenibles ante la contingencia. Aunque objetivamente, al observar el comportamiento en bloque del sector asegurador, no hubo una variacion considerable. Esto pudo haberse originado en la falta de ingresos de miles de personas que perdieron sus empleos, frente a aquellos que podían y deseaban adquirir un seguro, por los riesgos originados en el transcurso de la emergencia sanitaria global.
3. Siniestros por ramos
A continuación se observa un comparativo entre la variable anterior y la siniestralidad para, de esta manera, apreciar con mayor claridad el auge que viene adquiriendo la adquisición de pólizas de daños, pero esta vez evidenciando un incremento específico en pólizas de responsabilidad civil.
Podemos observar cómo el 5 % del incremento en la emisión de primas de las pólizas de daños que analizábamos con anterioridad se ve igualmente reflejado en un incremento porcentual del 5 % en la emisión de primas para las pólizas de responsabilidad civil para este periodo.
Así como un incremento del 1 % en la siniestralidad, que fue del 52 % en 2016 al 53 % en el año 2017. Este puede ser el factor determinante que impulsará a los colombianos a generar el incremento que evidenciaremos a continuación.
Una variación del 11 % en este periodo en cuanto a emisión de primas, y un incremento del 6 % en la siniestralidad son una muestra evidente de las intempestivas variaciones a las que está sometido el mundo de los seguros, con tendencia creciente, lo que ha motivado al mercado asegurador a mantener un estándar cualificado que le permita estar a la vanguardia de las necesidades de los consumidores y competir en el mercado, aprovechando la flexibilidad legal existente que impulsa a la industria a renovarse, expandirse y seguir creciendo.
Las variaciones observadas en la figura 7 son producto de la cuarentena impuesta por el gobierno nacional para el año 2020, que trajo consigo nuevas necesidades y puso en segundo lugar otras que, en la cotidianidad que acostumbramos, se consideraban como relevantes. Hoy empiezan a tomar otra dimensión ciertos riesgos asegurables que comienzan a crear una nueva dinámica en el mundo de los seguros, suscitando así nuevos proyectos y productos para darle amplitud y cabida a otras realidades.
Conclusiones
El mundo de los seguros ha venido en una constante evolución cuyos antecedentes no se remontan a circunstancias coyunturales contemporáneas, sino que han sido la materialización de décadas de ejercicio en el mercado, en las que podemos apreciar un crecimiento exponencial relevante al compararlo con otros mercados. Por esta razón es importante darle la trascendencia que merece y profundizar en su estudio, así como considerar todas aquellas situaciones de hecho y de derecho que influyen en la cotidianidad de todos aquellos que se vinculan a la cadena de consecuencias que se deriva de la actividad.
Debido a la dimensión que ha alcanzado el campo de acción de la industria aseguradora en Colombia es que podemos hablar de una flexibilidad regulatoria en el derecho de los seguros, que le ha dado a las compañías la posibilidad de adaptarse a las demandas de los consumidores y ofrecer amparos a riesgos cada vez más comunes, lo que ha generado la necesidad de adquirir pólizas para resguardar sus intereses patrimoniales y todo aquello de lo que de un siniestro derive.
Por esto en que no debemos desconocer la influencia en la economía del país y las obligaciones que subyacen con el ejercicio de esta actividad mercantil, claramente susceptible de generar un enriquecimiento en los sujetos de derecho, como tambien obligaciones y responsabilidades, entre ellas, las obligaciones tributarias que emanan del vínculo contractual, las cuales, a la postre, son direccionadas a la financiación de políticas públicas y la ejecución de obras y proyectos que le permiten al país seguir proyectándose y volverse aún más competitivo frente a los demás países del mundo.
II. Impuesto sobre la renta en Colombia
A. Planteamiento
En Colombia, el impuesto sobre la renta es quizá el tributo más importante del entramado impositivo de la administración, ya que por medio de él se obtienen la mayor cantidad de recursos a disposición del Estado para su financiación y sostenimiento. Por esta razón, su estudio e interpretación a la luz de la normatividad vigente adquiere una importancia considerable, para así lograr llegar al aspecto que nos interesa como nicho investigativo, respecto al encuadre atribuible de las indemnizaciones por concepto de daño emergente derivadas de contratos de seguro.
Para tal efecto, nos internaremos un poco más en el origen y la conformación de este tributo, para intentar entender de qué manera podemos clasificar este tipo de ingreso, bajo los presupuestos categóricos que dispuso el legislador en el Estatuto Tributario.
Finalmente, debemos mirar cómo han interpretado las diferentes instituciones el alcance del artículo 45 del Estatuto Tributario, en el cual se contemplan las indemnizaciones por daño emergente como un ingreso no constitutivo de impuesto sobre la renta, siempre y cuando la inversión de la totalidad de lo percibido por este concepto se destine a la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro.
B. Naturaleza del impuesto sobre la renta de personas naturales en el régimen tributario colombiano
El impuesto sobre la renta es un impuesto del orden nacional, de carácter personal y directo, que grava, según los principios de igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares. Directo, por ser un gravamen que recae sobre un índice directo de capacidad económica como lo es la renta de contribuyente, apto para desvelar de manera fiel y auténtica la riqueza o capacidad económica del contribuyente. El criterio personal surge de la delimitación del hecho imponible a la persona como centro de la imputación del objeto gravado.
Es un tributo periódico, ya que su hecho imponible tiene un carácter sucesivo de ejecución continuada, debido a que responde a la constante percepción de renta por parte del sujeto pasivo, por lo que es necesario delimitar temporalmente la consideración de ingreso efectivo de este patrimonio al bolsillo de los contribuyentes, para que una vez se vea reflejado este aumento, pueda efectuarse el cobro del impuesto. A este periodo de le denomina periodo impositivo.
Además, es un impuesto de carácter progresivo, lo que conlleva que este impuesto vaya aumentando su carga impositiva, derivada de la proporción que exista en el importe para cada sujeto pasivo en particular.
Finalmente, podemos decir que este es un tributo subjetivo, de modo que se grava la renta de una persona -en nuestro caso de estudio, de una persona natural-, así como su situación familiar singular.
Para el catedrático Gabriel Muñoz (2018), el concepto de impuesto sobre la renta guarda relación con el de ganancias ocasionales, sin embargo, en este primero, lo que se somete a imposición es la percepción de ingresos que potencialmente incrementan el patrimonio, esta figura no recae sobre el patrimonio, sino sobre los ingresos percibidos en el año, con la potencialidad de enriquecer. Por otro lado, el impuesto sobre las ganancias ocasionales grava los incrementos al patrimonio que sobreviven de forma accidental.
1. Hecho generador
El hecho generador hace referencia al agente que, una vez consumado, produce la percepción de un ingreso susceptible de incrementar el patrimonio de una persona en el momento mismo de su recibo, sin importar que posteriormente, a la finalización del periodo grabable, el patrimonio del contribuyente haya disminuido.
Como anota el profesor A. H. Corti (1993), todo hecho imponible está compuesto por tres aspectos concurrentes a su formación: a) el aspecto material, el cual es un aspecto objetivo o cualitativo; b) el aspecto subjetivo, que responde al sujeto pasivo del impuesto, y c) el aspecto temporal, o de periodo de imposición.
a. Aspecto material
La renta es un concepto económico bajo el cual se determina la renta gravable, y es de eso de lo que se ocupan las disposiciones del Estatuto Tributario. Sin embargo, algo llamativo del impuesto sobre la renta es que no hay una definición legal de este concepto, sino que entra a señalar por medio de los artículos 26, 89 y 178 el procedimiento que debe seguirse a efectos de determinar lo que corresponde a la base gravable. Lo que se busca es llegar a este punto, hoy en día codificado en el artículo 1.2.1.7 del Decreto Único Tributario (DUT), sobre qué se entiende por potencialidad del incremento del patrimonio cuando es susceptible de capitalización, e identificar lo que es susceptible de patrimonializar, al final del periodo gravable (Muñoz, 2018).
b. Sujeto pasivo
Es la persona natural a la cual, en virtud de la facultad impositiva de la administración como sujeto activo del tributo, en la posición jurídica de poder-deber de exigir, se le establece normativamente un deber u obligación de ejecutar un pago. Este pago se realiza a la autoridad estatal encargada de la dirección tributaria estatal, que en Colombia está en cabeza de la DIAN.
c. Aspecto temporal
Hace referencia al periodo impositivo del impuesto, el cobro de este tributo se lleva a cabo anualmente para las personas naturales. Teniendo en cuenta los vencimientos para que cumplan con la obligación de declaración y pago, dependiendo del Número de Identificación Tributaria (NIT).
C. Antecedentes históricos
El doctor Roberto Junguito anota que los antecedentes de este impuesto se remontan a inicios del siglo XIX en Europa, precisamente en Inglaterra y Francia3, en donde por primera vez se empezó a contemplar una contribución que tuviera como base la renta de los contribuyentes. En 1820, Colombia obtiene la independencia de España, y en el gobierno de Francisco de Paula Santander se acoge y establece esta contribución directa como impuesto sobre la renta, tomando como referencia el modelo inglés. Esta idea fue impulsada por el primer ministro de Hacienda en Colombia, el doctor Pedro Gual, quien propone ante el Congreso de Cúcuta establecer este tipo de impuesto, mientras que a su vez también fomentaba que se suprimieran los gravámenes indirectos como la alcabala y la eliminación del estanco de aguardiente4.
Esta contribución directa fue aprobada por el Congreso de Cúcuta con la Ley 30 del año 1821, y, con posterioridad, abolida por orden del comandante Simón Bolívar en 1826, como respuesta a la fuerte oposición que se estaba haciendo a este tributo por parte de los grupos de interés de la época. En el año 1842, al finalizar la llamada guerra de los Supremos, se introdujo nuevamente.
Pero fue en 1850 cuando se impulsó una reforma fiscal importante en medio de un proceso de descentralización de rentas y gastos que reintrodujo la contribución directa a nivel provincial5.
Ya para el siglo XX, la Ley 56 de 1918 introduce formalmente por primera vez el impuesto sobre la renta, en la dirección de Esteban Jaramillo como ministro de Hacienda. Posteriormente modificada en 1927, 1931, 1935 y 1936, leyes que buscaron fortalecer aún más el sistema tributario en el país. Sin embargo, entre ellas, la Ley 81 de 1931 se destacó por incrementar las tarifas de este impuesto, gravando la renta de sociedades de personas en cabeza de sus socios y de las sociedades limitadas en cabeza de estas6. Entre 1918 y 2011 se adelantaron 35 reformas al impuesto sobre la renta en Colombia, alcanzando una relevancia recaudatoria en materia tributaria del 10, 20, 40 y 50 % en los años 1935, 1940, 1960 y 1970, respectivamente (Junguito, 2012).
Según la doctrina, la Ley 75 de 1986, trajo cambios importantes en la estructura del impuesto sobre la renta7, que rompieron esa brecha y nos liberaron de unos antecedentes tributarios del régimen monárquico de la corona, además de copilar el Estatuto Tributario, adoptar un nuevo procedimiento y establecer sanciones frente a la evasión.
En 2016, la Ley 1819 modificó las tarifas aplicables para el año 2017 y siguientes, y determinó que, si los ingresos brutos en 2017 superaban los $44.603.000, es decir, si se percibían ingresos mensuales superiores a $3.716.916, si las compras y los consumos eran mayores a $44.603.000 o si el patrimonio bruto al término de 2017 excedía los $147.366.000, se estaba sujeto a declarar renta. Además de esto, introdujo el sistema cedular, el cual implica una depuración y una tarifa específica para cada una de ellas, de manera que este tributo se determinará por la suma de los resultados que arroje cada cédula; esto se explicará con mayor detenimiento más adelante (Moncayo, 2017).
Desde su imposición en Colombia hasta el día de hoy se han realizado en total 26 reformas a este tributo. La más reciente se llevó a cabo en el año 2019, con la Ley 2010, también llamada Ley de Crecimiento Económico, la cual introdujo cambios en el impuesto sobre la renta a personas naturales con relación al sistema cedular (se reducen de 5 a 3 cédulas: general, pensiones y dividendos); se gravan rentas dependiendo de la actividad, la fuente y el origen, incluidas laas obtenidas en el exterior; se limita la utilización de la misma exención o deducción en más de una cédula, es decir, se prohíbe hacer uso de la deducción con doble beneficio; se aplica la condición residente o no residente para efectos de declarar renta; se limita la utilización de la misma exención o deducción en más de una cédula, es decir, se prohíbe hacer uso de la deducción con doble beneficio. Así mismo, con la Ley 2010, las cesantías se consideran renta exenta, con límite del 40 % y se entienden realizadas en el momento del pago del empleador directo al trabajador o en el momento de consignación al fondo de cesantías, entre otros cambios que trajo consigo esta ley (Serrano, 2020).
D. Cédulas
La reforma tributaria dispuesta en la Ley 1819 de 2016, incorporó cambios importantes en lo referente al impuesto sobre la renta de personas naturales; así, para efectos de este tributo ya no deberán clasificarse en empleados, trabajadores por cuenta propia u otros, lo cual implica que ya no existirán diversos sistemas para determinar el impuesto sobre la renta de las personas naturales; se buscó que la determinación del impuesto sobre la renta fuera más expedita. Así las cosas, ya no será aplicable la determinación del impuesto sobre la renta bajo los sistemas del impuesto mínimo alternativo nacional (Iman) y el impuesto mínimo alternativo simple (Imas), sino que ahora, la determinación del impuesto sobre la renta se hará teniendo en cuenta el origen de las rentas obtenidas durante el año. De igual forma, aplicaba un sistema cedular del impuesto, el cual contemplaba las siguientes cinco cédulas: rentas laborales, no laborales, rentas de capital, rentas de pensiones y dividendos (Rodríguez y Arango, 2018).
Así, se aplica un sistema de depuración para cada una de estas cédulas y una tarifa específica, de manera que el impuesto de renta sería la suma de la determinación que arroje cada una de dichas cédulas.
En la cédula de rentas laborales se incluyen todos los ingresos obtenidos por la prestación de servicios personales, según lo dispuesto por el artículo 103 del Estatuto Tributario.
Ahora bien, en el proceso de determinación del impuesto bajo la cédula de rentas laborales, el artículo 388 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 18 de la Ley 1819 de 2016, establece un nuevo límite para las deducciones y rentas exentas que pueden ser descontadas por las personas naturales en la determinación de la base de retención en la fuente por rentas de trabajo. Esta modificación indica que la suma total de las deducciones y rentas exentas no podrá superar el 40 % del resultado de restar los ingresos menos los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.
Frente a estos cambios, se resalta que de este 40 %, el 25 % se atribuye a las rentas exentas laborales en el artículo 206 del Estatuto Tributario, por lo que el restante 15 % quedaría para incluir las demás deducciones y rentas exentas, como son los intereses pagados en la adquisición de vivienda propia bien sea mediante la modalidad de crédito hipotecario o leasing, dependientes, medicina prepagada, aportes voluntarios a fondos de pensión o a cuentas de ahorro para el fomento de la construcción.
Con base en esto, la aplicación de descuentos y rentas exentas para las rentas laborales estarían limitadas al 40 % del ingreso neto del trabajador, lo cual tendrá como efecto un mayor monto de impuesto sobre la renta para las personas naturales.
El sistema cedular es un mecanismo a través del cual se determina una base gravable y una tarifa del impuesto sobre la renta para personas naturales, dependiendo del tipo de rentas que recibe, aplicando a cada una de ellas un especial mecanismo de depuración de las rentas y una tarifa diferente (Rodríguez y Arango, 2018).
1. Cambios que trajo la Ley 2010 de 2019 (Ley de Crecimiento Económico) frente a la clasificación cedular
Los cambios que trae esta ley se pueden traducir como la unificación cedular, en la cual se clasifican los ingresos anuales en tres cédulas y se depura cada una de manera autónoma, siguiendo las reglas establecidas en el artículo 26 del Estatuto Tributario aplicables a cada caso, lo que constituirá la renta líquida cedular.
Estas cédulas quedarán así:
Los conceptos de ingresos no constitutivos de renta, costos, gastos, deducciones, rentas exentas, beneficios tributarios y demás conceptos susceptibles de ser restados para efectos de obtener la renta líquida cedular, no podrán ser objeto de reconocimiento simultáneo en distintas cédulas ni generarán doble beneficio.
Para efectos de delimitar nuestro objeto de estudio, es necesario centrarnos en los cambios contemplados en la Ley 2010 en lo que respecta a la cédula general por ingresos no laborales, esto debido a que la categorización en la cual podemos contemplar las indemnizaciones por daño emergente se acopla perfectamente a la definición y a los supuestos de hecho que incorpora la ley para este tipo de ingresos percibidos.
Artículo 335 y 336 del Estatuto Tributario colombiano: en la cédula general están incorporados los ingresos por concepto de rentas de trabajo, de capital y no laborales.
Ingresos no laborales: el valor de los ingresos recibidos en el periodo que no se clasifiquen expresamente en ninguna de las demás rentas y aquellos ingresos que no cumplan con la definición de servicios personales. También se incluye el total de ingresos brutos (gravados y no gravados) obtenidos durante el año gravable que correspondan al desarrollo ordinario de su objeto social. Para efectos fiscales se tiene en cuenta el tratamiento del artículo 32 del Estatuto Tributario. Para los contratos de concesión, así como los momentos de realización del ingreso que regula el artículo 28 y el numeral 9 del artículo 290 del Estatuto Tributario.
Igualmente, se incluyen aquellos conceptos a que haya lugar y que no se hayan registrado previamente, tales como los obtenidos por la enajenación de activos diferentes a los inventarios, si fueron poseídos por menos de dos años, como las indemnizaciones, entre otros (DIAN, 2019).
2. De lo referente al daño emergente y su cedulación
Dentro de las tipologías del daño encontramos que, si el derecho lesionado es de carácter pecuniario estaremos frente a daño material o patrimonial. Por otro lado, aquellos que no tienen naturaleza pecuniaria serán daños no pecuniarios, inmateriales o extrapatrimoniales, y dentro de los daños pecuniarios encontramos la subcategoría del daño emergente.
El daño emergente (Decreto 410 de 1971, art. 1614) se presenta cuando un bien económico, sea dinero, bienes o servicios, sale o saldrá del patrimonio de la víctima. Esto es, un egreso o desembolso, pasado o futuro del patrimonio de la víctima, así como una deuda contraída para subsanar ese daño. Un egreso pasado es aquel en el que se incurre por causa del daño, por ejemplo, le causaron lesiones permanentes a mi padre y tuve que comprar medicamentos y artículos ortopédicos (Henao, 2017).
Cuando el daño causado desencadena la muerte de la víctima la correspondiente indemnización se determina en relación con los gastos razonables, respecto de la situación económica de la víctima, y se tendrán en cuenta los efectos de carácter patrimonial por el siniestro y las obligaciones contraídas como consecuencia de la muerte (Henao, 2017).
Tratándose de una lesión, todos los desembolsos necesarios para restablecer la salud de la víctima, así como los encaminados a situar a la persona en la condición más parecida a la que se encontraba antes del daño, serán también considerados como daño emergente. No hay oportunidad de que proceda una doble indemnización por el mismo concepto resarcitorio, sin embargo, procede la acumulación de dos pagos o reparaciones, cuando los títulos que soportan las reparaciones no sean mutuamente excluyentes (Henao, 2017).
Cuando se trata de un daño causado a bienes, nos encontramos en dos estadios, el primero es cuando se sufre una destrucción total del bien, en el cual se otorga el valor de reposición o reemplazo del bien. Esto es, el valor comercial o de mercado para reemplazar por el subrogado pecuniario el bien totalmente destruido, es decir, pagar el valor equivalente que pueda sustituir el bien dañado (Henao, 2017). En el evento de destrucción total del bien, no solamente se tendrá en cuenta el valor de sustitución de este, sino también todos los costos causados por la destrucción del bien, verbi gracia, los honorarios pagados al abogado para que reclame ante la aseguradora.
Al tratarse de una destrucción parcial, el juez concede a título de daño emergente la suma de dinero equivalente a las reparaciones necesarias para que el bien vuelva a cumplir las funciones que desempeñaba antes de ocurrido el daño. Sin embargo, el valor de reparación no puede superar el valor de reemplazo, y si lo excede, el juez debe condenar es al valor del reemplazo, mas no al de la reparación. La Resolución 630 de 1998, del Instituto Geográfico Agustín Codazzi (IGAC), contempla los métodos de carácter objetivo que se deben tener en cuenta al momento de determinar el valor de los bienes inmuebles (Henao, 2017).
Cuando se realiza el pago de la correspondiente indemnización por parte de la entidad aseguradora, el sujeto indemnizado, quien detenta el pago por este concepto, ve incrementado su acervo, como ya se mencionó, ya sea tanto para restituir o reparar, como para cubrir las erogaciones ejecutadas para mitigar una lesión, o lo desembolsado en razón o con ocasión de la muerte de la víctima directa del daño. Sin embargo, es menester estudiar en qué tipo de cédula se encuadra este pago que entra al patrimonio de la víctima, con el fin de determinar, según las nuevas categorías que trajo consigo la Ley 1819 de 2016 y posterior unificación cedular desarrollada por la Ley 2010 de 2019, qué tipo de ingreso puede ser considerado el pago de una indemnización por concepto de daño emergente derivada de una póliza de responsabilidad civil.
3. Cedulación del daño emergente según la Ley 1819 de 2016
a. Cédula de trabajo
Ahora bien, ¿podemos considerar una indemnización por daño emergente como una renta exclusiva de trabajo? Según el artículo 103 del Estatuto Tributario, las rentas de trabajo son aquellas que obtienen las personas naturales por concepto de salarios, comisiones, prestaciones sociales, viáticos, gastos de representación, honorarios, emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas por el trabajo asociado cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales. Por lo tanto, el concepto de daño emergente no es compatible con ninguna clasificación de ingresos que nos aporta esta disposición.
b. Cédula de pensiones
Tampoco podemos decir que sea parte de las cédula de pensiones, con base en los supuestos de hecho en los cuales nos ubica el artículo 337 del Estatuto Tributario, ya que determina los ingresos cedulares de esta categoría, como aquellos que percibe la persona natural por concepto de pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre riesgos laborales, así como aquellas provenientes de indemnizaciones sustitutivas de las pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional.
c. Cédula de rentas de capital
El artículo 338 del Estatuto Tributario dispuso que los ingresos de esta cédula son aquellos obtenidos por concepto de intereses, rendimientos financieros, arrendamientos, regalías y explotación de la propiedad intelectual, en la cual tampoco encaja la naturaleza indemnizatoria del daño emergente.
d. Cédulas por renta de dividendos y particiones
De igual manera descartamos esta categoría cedular por la definición y la clasificación misma que nos aporta el Estatuto Tributario al referirse a este tipo de ingresos, en su artículo 342, como:
… los recibidos por concepto de dividendos y participaciones, los cuales constituyen renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes y sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes, recibidos de distribuciones provenientes de sociedades y entidades nacionales, y de sociedades y entidades extranjeras.
Por lo tanto, no podemos considerar que los dividendos o la partición de utilidades funjan como una indemnización por daño emergente. En caso de que se llegaran a efectuar dividendos o partición de utilidades a título indemnizatorio, en virtud de un acuerdo entre la víctima y quien produjo el daño, para el ordenamiento tributario este ingreso no perdería su naturaleza cedular por la connotación que las partes quieran darle a la transacción, lo que lleva a que el titular de los dividendos o beneficiario de la partición deba declarar renta por este concepto devengado, al constituir renta gravable.
e. Cédula de rentas no laborales
Finalmente, tenemos la cédula por concepto de rentas no laborales, la cual se contempló en el artículo 340, articulando en esta todos los que no se clasifiquen expresamente en ninguna de las demás cédulas.
En esta categoría cedular podemos relacionar los ingresos por concepto de una indemnización por daño emergente, debido a que ninguna de las otras categorías responde a la clasificación de ingresos que hacen las demás cédulas, ni atienden a la naturaleza resarcitoria que denota este concepto.
4. Cedulación del daño emergente según la Ley 2010 de 2019
Podemos ver que la Ley 2010 contempla las rentas no laborales dentro de la categorización de "cédula general", la cual mantiene la misma relación de ingresos sin afectar de manera sustancial la naturaleza en la que se configura la indemnización por daño emergente, permaneciendo así, para efectos de nuestro estudio, la connotación de ingreso no laboral.
E. Indemnización por daño emergente no constitutivo de impuesto sobre la renta (artículo 45 del Estatuto Tributario)
El artículo 45 del Estatuto Tributario contempla que los pagos realizados en virtud de una póliza de seguros de daño por concepto de daño emergente, a diferencia de lo que sucede con el lucro cesante (Decreto 2595 de 1979, art. 37), es un ingreso no constitutivo de renta, siempre que lo devengado por este concepto sea destinado a reponer los activos perdidos con el daño consumado (art. 39).
La finalidad de este artículo del Estatuto Tributario es darle la connotación a este tipo de indemnizaciones como montos o conceptos patrimoniales de personas naturales, que jamás debieron salir de su órbita presupuestaria, ya que no podemos imputarle un hecho ajeno a la voluntad de un sujeto, una consecuencia accesoria derivada del daño que ya se le ha causado, como es la obligación tributaria por un incremento patrimonial.
Sería diferente el ámbito en el que nos encontramos, si habláramos del lucro cesante, ya que, según la disposición anteriormente referida, este concepto sí constituye renta y por lo tanto cuenta para la determinación de la base gravable del impuesto a la renta del asegurado.
Según la doctrinante Sofía Regueros de Ladrón (2008), este tipo de indemnizaciones atienden a la necesidad de resarcir el incremento patrimonial que la persona, bajo una esfera racional y con base en la teoría de la pérdida de la oportunidad, debió percibir durante un tiempo determinado o durante el resto de su vida si hubiese estado en las circunstancias inmediatamente anteriores y cumpliendo con los proyectos que tenía dispuestos, justo antes de la lesión o daño generado.
Sin embargo, la lógica de esta interpretación es tratar de explicar que la persona igualmente hubiese percibido una renta, y que esa renta en circunstancias normales, igualmente hubiese incrementado su patrimonio, y así también, ese ingreso percibido por la persona natural hubiera sido susceptible de cedulación y contaba para determinar el monto del impuesto por pagar. Por ejemplo, si una persona no hubiese sufrido el daño que lo incapacitó durante nueve meses para ejercer la funciones que le fueron asignadas en la empresa en donde está vinculado por medio de un contrato de trabajo, ganando cinco millones de pesos mensuales, estos ingresos susceptibles de incrementar su patrimonio responderían a los montos contemplados en el artículo 103 del Estatuto Tributario como rentas de trabajo y entrarían a determinar la base gravable.
Es menester resaltar que el artículo 45 del Estatuto Tributario hace referencia a las pólizas de daño, como aquellas a las que les es aplicable esta disposición, haciendo posterior hincapié en la sujeción de este tratamiento especial, a la destinación de esta indemnización a reponer el bien o los activos perdidos. Esta norma se podría interpretar como si todas las pólizas de daño fueran expedidas única y exclusivamente para amparar riesgos de bienes muebles e inmuebles, cuando en realidad las pólizas de daño, como se especificó en un acápite anterior, no tienen ese fin exclusivo en virtud a la subcategorización que existe dentro de los seguros de daño que pueden ser reales y patrimoniales, en el primer caso, para proteger un bien determinado y, en el segundo para proteger la universalidad de bienes en el sentido de un menoscabo o afectación patrimonial del asegurado, al igual que sucede con las pólizas de responsabilidad civil, como el ejemplo más autonómico que podemos referir.
De este modo, pareciera ser que esta disposición desconoce las indemnizaciones por daño emergente derivadas de un contrato de seguros de responsabilidad civil, siendo también un seguro de daños, en el momento en que hace la salvedad de requerir al asegurado para que restituya el bien perdido por el daño causado, toda vez que se torna imposible pretender que en este tipo de pólizas se pueda reinvertir la indemnización percibida en la reposición de las medicinas o vendajes, en el caso de un mal procedimiento médico ejecutado por un galeno quien se desempeña como cirujano en un hospital que cuenta con una póliza de responsabilidad civil en modalidad "Claims Made", con un amparo por concepto de daño emergente a título indemnizatorio, en el caso en el que la víctima del procedimiento médico decida acudir a la aseguradora a realizar la reclamación directa del valor del amparo, o acuda ante el juez para solicitar el reconocimiento de este monto resarcitorio, circunstancia en la cual se tendría que hacer extensiva la vinculación de la seguradora en calidad de tercero garante con base en la figura del llamamiento en garantía, desplegada en el proceso por parte del asegurado.
Para solucionar esta imprecisión del artículo 45, es necesario acudir al Decreto 187 de 1975, el cual en su artículo 17 estipula que no serán susceptibles de producir incremento alguno del patrimonio los ingresos por conceptos de reembolso de capital ni de indemnizaciones por daño emergente, lo que puede ocasionar que el intérprete de las disposiciones tributarias que se vea abocado a remitirse a esta norma entienda cualquier tipo de indemnización por concepto de daño emergente como no constitutiva de renta. Pero sale a la luz, entonces, una eminente contradicción originada por la lectura del artículo 26 del estatuto tributario, en el cual se contemplan cuáles pueden ser considerados ingresos ordinarios y extraordinarios, y nos dice que lo serán aquellos que sean susceptibles de generar un incremento neto del patrimonio al momento de su percepción y que no hayan sido exceptuados expresamente, dejando en duda la noción que ha de aplicarse al momento de realizar la respectiva declaración, siempre que la renta líquida se determine por los ingresos que sean susceptibles de incrementar el patrimonio del contribuyente, cuando por un lado se excluya expresamente la indemnización por daño emergente y en otra disposición tributaria se someta a condición, como lo es la destinación específica de este "ingreso", a la recuperación del bien siniestrado.
Lo que sí es claro es que esta disposición fue demandada ante la Corte Constitucional alegándose la inconstitucionalidad de uno de sus parágrafos, convalidando finalmente la Corte su exequibilidad por medio de la Sentencia C-385 de 2008, que halló fundamento constitucional y legal de la existencia de este artículo en el ordenamiento jurídico, dejando así en firme su vigencia, sin dar cabida a modificación o derogación alguna, por el hecho trascendental que marca pauta en nuestro análisis en lo referente al argumento que esboza la Corte sobre la voluntad del contribuyente para acceder a este beneficio tributario; al respecto, la Corte hace claridad de que, como deber del contribuyente conforme al Capítulo II "de las circunstancias que deben ser aprobadas por el contribuyente" específicamente el artículo 786, "las de los ingresos no constitutivos de renta", aunque pueda llegar a ser un concepto no constitutivo de renta, es necesario que se lleve a cabo la respectiva declaración e inserción de este ingreso en la misma, y tendrá a su cargo el declarante el demostrar que se configura el supuesto de hecho dispuesto en el artículo 45.
Lo que podemos decir, entonces, es que el criterio volitivo proyectado por la Corte Constitucional y sostenido por el Consejo de Estado para la interpretación del artículo 45 del Estatuto Tributario, frente a la discrecionalidad que tiene el contribuyente de acceder o no al beneficio tributario, con base en la finalidad específica del legislador de referirse a los contratos de seguros, en el cual se contempla que frente a las indemnizaciones por concepto de daño emergente derivadas de seguros de daño, es el asegurado o beneficiario es el que tiene la carga de demostrar que se cumplió con el requisito para que dicho ingreso no constituya renta gravable. Sin embargo, al referirnos a las pólizas de responsabilidad civil, esto no se puede llevar a cabo, no solo por la finalidad netamente resarcitoria del concepto de daño emergente en la responsabilidad civil extracontractual, sino porque no podremos jamás reinvertir la indemnización, debido a que: I) en este tipo pólizas se habla de amparar el patrimonio del asegurado, mas no un bien en específico, y II) el beneficiario en este tipo de pólizas es un tercero afectado por el hecho generador de daño, desplegado por acción o por omisión del asegurado.
1. Antecedentes de la norma
Los inicios del artículo 45 del ET se remontan al año 1975, en el cual esta disposición se encontraba contenida en el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, en donde el presidente Alfonso López Michelsen, en uso de las facultades constitucionales, dispone, en lo referente al impuesto a la renta, que el concepto de incremento neto de patrimonio se entiende como un ingreso que puede producir un incremento patrimonial cuando es susceptible de capitalización, aun cuando esta no se haya realizado efectivamente al final del ejercicio. Sin embargo, en parágrafo seguido contempla que no son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio los ingresos por reembolso de capital o indemnización por daño emergente (Decreto 187 de 1995, art. 17).
Posteriormente, esta disposición fue plasmada en el artículo 13 del Decreto 3211 de 1979, que fue luego derogado por los artículos 37 y 38 del Decreto 2595 del año 1979 durante el gobierno del presidente Julio César Turbay Ayala, en donde se buscaba definir el concepto de indemnización contenido en el artículo 32 de la Ley 20 de 1979, la cual fue expedida con el fin de conceder una serie de estímulos tributarios. Este artículo 32 rezaba lo siguiente:
… el valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Para obtener este tratamiento el contribuyente deberá demostrar, dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro.
Así, el artículo 37 del Decreto 2595 se dedicó exclusivamente a especificar, en materia tributaria, qué se entiende por indemnización por concepto de daño emergente, como aquellos ingresos en dinero o en especie percibidos por el asegurado para sustituir el activo patrimonial perdido, hasta concurrencia del valor asegurado; y por indemnización correspondiente al lucro cesante, los ingresos percibidos para sustituir una renta que el asegurado deja de realizar.
Acto seguido, el artículo 38 del mismo decreto hace referencia a los seguros de daño y a las respectivas indemnizaciones derivadas de estos, disponiéndose en el mismo que las indemnizaciones recibidas en razón de seguros de daño, no constituyen renta ni ganancia ocasional en lo que se percibe como daño emergente, hasta la concurrencia del costo fiscal de bien objeto del seguro, siempre y cuando se efectúe la inversión en la forma prevista en el artículo 39 en el cual se aclara que para obtener el tratamiento previsto en el artículo 32 de la Ley 20 de 1979, el contribuyente debe demostrar dentro del término para declarar renta, que se reinvirtió de la indemnización percibida en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. Pero si no es posible efectuar la inversión dentro del término, se debe demostrar que la indemnización recibida se encuentra en un fondo destinado únicamente a la adquisición de los bienes mencionados.
Finalmente, en el actual estatuto tributario, Decreto 624 de 1989, podemos ver cómo en su artículo 45 fueron unificadas estas disposiciones con el fin de darle unidad a la interpretación, con base en la finalidad que se busca en cuanto al tratamiento tributario, en lo referente al impuesto a la renta de personas naturales, de las indemnizaciones por concepto de daño emergente y lucro cesante. Sin embargo, ya no se contempla la posibilidad de crear fondo alguno destinado a la asignación de estos ingresos a la restitución de los bienes perdidos, y, en su lugar, reza que se debe reinvertir la totalidad de la indemnización por daño emergente en bienes iguales o semejantes a los que eran objeto de seguro.
Este artículo 45 encuentra concordancia con otras disposiciones del mismo estatuto que complementan su interpretación, como son el artículo 89, que se refiere a la composición de renta bruta; el artículo 97, que hace mención a la renta bruta de compañías de seguros generales; el artículo 148 sobre "deducción de pérdidas de activos"; el artículo 299 sobre "ingresos no constitutivos de ganancia ocasional"; el artículo 401-2, que hace referencia a la "retención en la fuente de indemnizaciones". Así mismo, en el capítulo II de las circunstancias que deben ser aprobadas por el contribuyente, el artículo 786 sobre "los ingresos no constitutivos de renta", y el artículo 789, que habla de "los hechos que justifican el aumento patrimonial".
2. Jurisprudencia
En la Sentencia C-385 de 2008, la Corte Constitucional se ha pronunciado respecto a la exequibilidad del artículo 45 del Decreto 624 de 1989 en lo concerniente al deber que tiene el contribuyente de reinvertir lo percibido a título indemnizatorio en bienes iguales o semejantes a los que eran objeto de seguro, si quiere acceder al beneficio tributario contenido en esta disposición, toda vez que el actor argumenta que se ven vulnerados los artículos 363 y 333 de la Constitución Política, en los cuales se funda el sistema tributario bajo los principios de equidad, eficiencia y progresividad, y alega que al establecerse un trato diferenciado y gravoso para quienes reciben una indemnización por daño emergente proveniente de un seguro de daño, se está desconociendo el principio constitucional de la equidad tributaria, en que el contribuyente que recibe una indemnización que reemplaza el activo en razón o con ocasión de un siniestro, frente a otro contribuyente que busca reemplazar en su patrimonio con el mismo bien perdido, por una circunstancia no amparada por un contrato de seguros. Además, el demandante encuentra que vulnera el principio de libertad económica toda vez que:
… dos sujetos que reciben una suma igual de dinero en reemplazo de un activo que sale de su patrimonio, pueden encontrase con diferente tratamiento tributario, dependiendo del origen de tales dineros y sin importar que exista o no incremento patrimonial. En efecto, para quien recibe el precio equivalente al valor fiscal por la venta del activo no existirá ingreso gravable, mientras que para quien recibe el mismo valor, pero proveniente del seguro de daño sí existirá ingreso gravable, generándose así una situación manifiestamente discriminatoria e inequitativa. (Sentencia C-385 de 2008)
Lo anterior, aunado a que el hecho de que no se destine esa indemnización a la compra de un bien igual o semejante al siniestrado no significa que se vea incrementado el patrimonio por el hecho de no hacerlo. Al respecto, la Corte resolvió y declaró exequible la parte final del artículo 45 del Estatuto Tributario respecto a la diferencia de trato que se alegó, manifestando que se encontraba justificada, por cuanto se trata de un beneficio sujeto a una condición y con la opción de acogerse al beneficio para que tal ingreso no sea constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, demostrando que ha invertido la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro y que, de lo contrario, si no demuestra la condición, estaría sujeto a la reglas de los ingresos constitutivos de renta o ganancias ocasionales.
En lo referente a la vulneración del principio de libertad económica, señaló que tampoco se configura, por cuanto no se trata de una imposición, sino del ofrecimiento de una alternativa que el contribuyente está en la posibilidad de tomar o desechar, en función de sus propias consideraciones y de su conveniencia patrimonial.
Finalmente, concluye que no habrá lugar a obligación tributaria alguna en aquellos eventos en los cuales lo recibido a título de indemnización no llegare a superar el valor fiscal correspondiente al bien en relación con el cual se generó dicha indemnización.
Frente a la posición del Consejo de Estado la postura no varía. La sentencia de la sección cuarta del 4 de abril de 2013, en la cual funge como consejera ponente Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, no solo se acoge y cita la postura expuesta por la Corte Constitucional, sino que incluso hace referencia a un tema que omitió la Corte en cuanto a que, si bien la Corte Constitucional declara la exequibilidad del artículo 45 del Estatuto Tributario, no hizo referencia a la responsabilidad de la prueba o carga probatoria para que el contribuyente tenga derecho a esa exención.
Dice el Consejo de Estado, entonces, que el Estatuto Tributario en sus artículos 786 a 791 señala de manera expresa algunas circunstancias especiales que deben ser probadas por quienes deseen acceder al beneficio tributario como contribuyentes, y que están referidas a los ingresos no constitutivos de renta, y las que los hacen acreedores a una exención. Para efectos de dar claridad en el tema, procede a referir pronunciamientos emitidos por la sala y cita la Sentencia del 6 de diciembre de 2006 en la cual expresó:
En materia tributaria, al contribuyente que alegue a su favor un beneficio, le corresponde la carga de la prueba del cumplimiento de los requisitos para su procedencia, no solo porque es principio general que quien afirma tener un derecho debe probarlo, sino porque tratándose de un beneficio fiscal el derecho a acceder a él, se encuentra sujeto al cumplimiento de los requisitos legales que lo fundamentan y originan, pues de no ser así, no se podría verificar si en realidad se está dando cumplimiento a los cometidos del legislador al establecer el incentivo.
De este modo encontramos concordancia con las directrices establecidas por las Cortes conforme a este tema, dejando en firme la carga probatoria que tiene el contribuyente frente a la discrecionalidad que lo faculta para acceder a este beneficio tributario, así como la armonía del artículo 45 con las disposiciones constitucionales que convalidan su presencia en el ordenamiento jurídico colombiano.
3. Conceptos emitidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
Hasta febrero de 2018, la DIAN consideraba que las indemnizaciones a las que hacía referencia el artículo 45 del Estatuto Tributario por concepto de daño moral, según el Concepto 49245 de 1994, no eran susceptibles de producir incremento neto de patrimonio, equiparándolo a los ingresos por reembolso de capital o indemnización por daño emergente con base en el artículo 17 del Decreto 187 de 1975.
Se dijo también en este oficio, que la ley no regulaba especialmente las situaciones de indemnizaciones por responsabilidad civil causadas por dolo o culpa, debiendo abocarse entonces a los principios generales de interpretación como lo es el de la analogía.
Sustenta que es necesario fijarse en la naturaleza de reparación y los perjuicios que se amparan, para asimilarlos a ingresos constitutivos a una indemnización por concepto de daño emergente.
Procede a realizar una comparación con los perjuicios morales y los materiales, para finalmente concluir que, en virtud su naturaleza asimilable a indemnización por daño emergente, no debe ser un ingreso sujeto a gravamen. Sostiene así la interpretación del Concepto 23372 de 1987, en la cual se dijo que si la indemnización cubre daño emergente o perjuicios morales, no estará sometida al impuesto de renta y, por consiguiente, no se aplica retención sobre los valores correspondientes a estos ingresos.
Sin embargo, al referirse nuevamente a la materia mediante el Concepto 3209 del 9 de febrero de 2018, la DIAN da una nueva directriz a su interpretación en cuanto a los ingresos percibidos por concepto de daño moral, dentro del pago de una indemnización, diciendo que efectivamente constituyen una renta gravable, argumentando que ciertos ingresos, al considerarlos como no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, representados como un incentivo tributario, son solo aplicables en aquellos casos señalados por la ley, sin que sea posible acudir a la analogía para el daño moral, por encontrarse prohibida en materia tributaria. Por lo tanto, el lucro cesante, como lo expresa el parágrafo del artículo 45, así como cualquier otra categoría de perjuicios reparables, son objeto de gravamen.
Así las cosas, surge una duda suscitada del argumento esbozado por la administración en el Concepto 49245 de 1994, toda vez que hace referencia a las indemnizaciones originadas por culpa o dolo en los casos en que nos encontremos en el estadio de la responsabilidad civil, las cuales emplean para realizar una comparación con la indemnización por daño moral.
Si bien es cierto que está prohibida la analogía, y encontramos acertada la interpretación que se hace respecto al daño moral, ¿se pueden concebir entonces las indemnizaciones por daño emergente derivadas de pólizas de responsabilidad civil como equiparables a las indemnizaciones por daño emergente de otros seguros de daño, en las cuales se ampara un bien determinado y tributariamente cuantificable, aun cuando la naturaleza del concepto parece netamente resarcitoria? Este interrogante surge también por la amplísima gama de posibilidades interpretativas que permitió el legislador al momento de plasmar el concepto: "seguros de daño", al conceder el beneficio del artículo 45.
Sin embargo, en varios pronunciamientos referidos al tema del daño emergente, como los conceptos 49245 de 1994, 071901 de 2003, 52250 de 2013 y 14482 de 2015, la DIAN atiende y sostiene la interpretación que se le ha dado con base en la lectura del artículo 17 del Decreto 187 de 1975, el cual reglamenta el artículo 26 del Estatuto Tributario, reiterando que un ingreso puede producir incremento neto del patrimonio cuando es susceptible de capitalización, aun cuando no se efectúe al final del ejercicio, y por disposición legal, concluyendo que los ingresos por reembolsos de capital o indemnización por daño emergente no son susceptibles de producir incremento neto del patrimonio.
4. Conclusiones
El artículo 45 no es claro al momento de referirse a las pólizas de responsabilidad civil, haciendo referencia a una categoría doctrinal amplísima en materia de seguros, como son los seguros de daño, sin determinar concretamente el tratamiento aplicable a las indemnizaciones por los diferentes conceptos que pueden originarse de un amparo patrimonial derivado de la suscripción de una póliza.
La Corte parece adoptar un criterio que obedece a la especialidad de materia frente al beneficio, conforme a lo dispuesto en el artículo 45, por tratarse de un incentivo exclusivamente destinado a las indemnizaciones por daño emergente derivadas de contratos de seguro, y que al confrontarlo con el artículo 17 del Decreto 187 de 1975, parece que al momento de considerar la indemnización por daño emergente derivada por un seguro de daño de responsabilidad civil, se encontrara justificación en el artículo 17 y no en el artículo 45, aplicando una especie de analogía por tratarse del mismo concepto de daño emergente.
Sin embargo, esta es una interpretación desafortunada, toda vez que el control constitucional al artículo 45, con base en la Sentencia C-385 de 2008, se rigió por un criterio de especialidad de materia referida a contratos de seguros, dispuesto en el Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario colombiano) como beneficio tributario, el cual se encuentra sujeto a una condición que debe ser demostrada por el contribuyente, entendiendo así, que si no se logra demostrar la destinación específica del pago por concepto de daño emergente con base en la indemnización originada por póliza de responsabilidad civil, debería entonces, en principio, constituir base gravable del impuesto sobre la renta dentro de la cédula general de ingresos no laborales.
De esta manera, se contribuye a que la administración de impuestos deje de percibir anualmente millones en ingresos en virtud de la indeterminación y falta de claridad del ordenamiento tributario respecto al tema, arribando a una contradicción latente en el momento en que parece acudir a la aplicación de un criterio prohibido en materia tributaria como lo es la analogía, y desconociendo la finalidad del Estatuto Tributario en materia de seguros, que determina, en últimas, el acceso al beneficio tributario al que hacen referencia la Corte Constitucional y el Consejo de Estado.
Notas
1 Criterio de invención propia.
2 Cartilla de seguro de R.C Fasecolda.
3 Junguito, en su columna para el diario La República, también menciona que la revolución de 1789 y los problemas fiscales de la época llevaron a que se adoptara la denominada contribución patriótica que tenía como base la renta de los contribuyentes (2012).
4 Agrega el doctor Junguito, que este cambio fue "un gigantesco paso hacia la modernización del sistema tributario colonial y una idea innovadora, dado que en ninguna parte de América se había aprobado la tributación directa en forma general" (2012).
5 La conveniencia o no de establecer este impuesto a nivel nacional también motivo un debate sin aprobación alguna. Sin embargo, menciona Junguito, que: "debido a los problemas fiscales que enfrentó Colombia en el último cuarto de siglo, el tema de la contribución directa dejó de hacer parte activa de la agenda pública, e inclusive, Rafael Núñez fue crítico de esta" (2012).
6 Iniciativa recomendada por la Misión Kemmerer, según el exministro de Hacienda, Junguito (2012).
7 Como sostiene Junguito: "la extensión de la retención a todos los conceptos de pago, en particular a las compras, con lo cual pasó a ser el vehículo de recaudo más relevante en el impuesto sobre la renta, esta Ley marco marcó una tendencia en el papel de la tributación con la influencia de las reformas de Inglaterra y Estados Unidos, que tenían como columna vertebral reducir el papel del Estado y, consecuentemente, disminuir la carga tributaria y mejorar la eficiencia de la administración tributaria para lograr una mayor legitimidad y una menor evasión. Destaquemos las notas relevantes de esta sustancial reforma: las que se refieren a la estructura del impuesto sobre la renta -tomadas directamente por el Congreso-, al procedimiento y al Estatuto Tributario mediante facultades extraordinarias" (2012).
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